Физический износ – это постепенная утрата основными средствами своей первоначальной потребительской стоимости как в процессе их функционирования, так и бездействия. В свою очередь, физический износ подразделяется на полный и частичный. Полный износ имеет место, когда действующие средства ликвидируются и заменяются новыми. Частичный износ возмещается путем проведения ремонта.
Моральный износ – резкое снижение стоимости основных средств, возникающее в результате роста производительности труда в отраслях, производящих эти основные средства, и появления новых, более производительных и совершенных машин и оборудования.
Износ основных средств определяется по всем видам основных средств независимо, от начисления или не начисления по ним амортизации. Сумма износа по жилым зданиям, по объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (местного и дорожного хозяйства) учитывается на забалансовом счете 010 "Износ основных средств".
Амортизация есть постепенное перенесение стоимости основных средств в процессе их эксплуатации на стоимость готовой продукции, работ и услуг. Амортизационные отчисления – денежное выражение размера амортизации основных средств, включаемого в себестоимость продукции, работ и услуг. Таким путем организация возмещает затраты по использованию объектов основных средств.
В соответствии с положениями по бухгалтерскому учету начисление амортизации объектов основных средств может производиться одним из следующих способов:
- линейным;
- списания стоимости объекта пропорционально объему продукции (работ, услуг);
- уменьшаемого остатка;
- списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного и пользования.
Порядок начисления амортизации регламентируется ПБУ-6/01 и Положением по ведению бухгалтерского учета. В нормативных актах предусмотрено, что стоимость объектов основных средств погашается путем начисления амортизации в течение срока полезного использования. Начисление амортизации начинается с 1-го числа месяца следующего за месяцем принятия к учету основных средств. Начисление амортизации производится до полного погашения стоимости основных средств. Износ не начисляют во время нахождения основных средств на реконструкции и модернизации свыше 12 мес., и на консервации свыше 3 мес.
Приостановление начисления амортизации основных средств:
| Основание приостановления амортизации основных средств | Документальное оформление | Бухгалтерский учет |
| Консервация ОС на срок более 3 месяцев | Распоряжение руководства о консервации ОС | Амортизация не начисляется* |
| Модернизация (реконструкция) ОС продолжительностью более 12 месяцев | График выполнения работ, распоряжение руководства о модернизации (реконструкции) ОС и т. д. | Амортизация не начисляется* |
| Модернизация (реконструкция) ОС продолжительностью менее 12 месяцев | График выполнения работ, распоряжение руководства о модернизации (реконструкции) ОС и т. д. | Амортизация начисляется |
| Ремонт ОС продолжительностью более 12 месяцев | График выполнения работ, распоряжение руководства о ремонте ОС и т. д. | Амортизация не начисляется* |
| Ремонт ОС продолжительностью менее 12 месяцев | График выполнения работ, распоряжение руководства о ремонте ОС и т. д. | Амортизация начисляется |
| Передача ОС в безвозмездное пользование (например, по договору аренды) | Договор безвозмездного пользования ОС, акт приемки-передачи в безвозмездное пользование ОС и т. д. | Амортизация начисляется |
Объекты основных средств, по которым амортизация не начисляется:
1. Объекты жилищного фонда – износ по ним отражают по 010 на за балансовом счете.
2. Объекты внешнего благоустройства, продуктивный скот, многолетние насаждения.
3. Основные средства стоимостью не более 2000 руб. за единицу, а также приобретенные издания (книги, журналы, и т. д.). В соответствии с ПБУ затраты на их покупку списывают по мере отпуска в эксплуатацию по Дт 20,23,25 Кт 01.
4. По мобилизованным мощностям, законсервированным и неиспользованным в производстве.
4.1.7. Способы начисления амортизации
1. Линейный способ: определяют исходя из первичной стоимости (текущей, восстановительной Дт 01) и нормы амортизации, рассчитанной исходя из срока полезного использования. Этот способ может применяться для основных средств, у которых главными факторами являются время использования и относительно постоянный объем работ (здания, оборудование и т. д.)
Пример
Приобретено ОС – 120000 руб.
Срок использования 5 лет.
Годовая норма амортизации – 20%.
1 мес. (120000*(20%/12мес.)*1,7%)/100% = 2040
2 мес. (120000*1,7%)/100% = 2400
2. Способ уменьшаемого остатка – годовая сумма амортизации определяется исходя из остаточной стоимости основных средств на начало года и нормы амортизации, исчисленной из срока полезного использования и коэффициента ускорения.
По движимому имуществу, составляющему объект финансового лизинга, коэффициент не выше 3.
Пример
Приобретено ОС за 200000 руб., срок полезного использования 10 лет, коэффициент 2.
100%/10 лет*2 = 20%
1 год – 200000*20%/100% = 40000 руб.
2 год – (200 тыс. руб.-40 тыс. руб.)*20% = 32000 руб.
3 год – 128000*20% = 25600 руб. и т. д.
3. Списание стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования.
Этот метод относится к ускоренным, что позволяет в первые годы эксплуатации произвести наибольшие амортизационные отчисления. Этот способ применяется для основных средств, по которым быстро наступает моральный износ, и расходы на восстановление растут с увеличением срока службы.
При этом способе сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости основных средств и годового соотношения, где в числителе число лет, остающихся до конца срока службы объекта, а в знаменателе сумма чисел лет срока службы объекта.
Пример
Приобретено ОС стоимостью 100000 руб., срок полезного использования 5 лет.
100000*5/(1+2+3+4+5) = 0,333 – годовая норма амортизации
1 год – 100000*0,333 = 33300 руб.
2 год – 100000*0,266 = 36600 руб.
4. Списание стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Начисление амортизации производится исходя из натурального показателя объема продукции в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости основных средств и предполагаемого объема продукции за весь срок службы. Этот способ применяют для основных средств, главным критерием которых является периодичность использования (транспортные средства, оборудование для добычи полезных ископаемых).
Пример
Приобретен автомобиль за 100000 руб. с предполагаемым пробегом 500000 км, в отчетном периоде пробег составил 5000 км.
100000*5000/500000 = 1000 руб. – годовая норма амортизации
В соответствии с ПБУ-6/1 установлено, что стоимость основных средств, которые выбывают или постоянно не используются для производственных нужд, подлежит списанию с бухгалтерского баланса.
Объекты основных средств выбывают в результате:
- продажи;
- списания в случае морального или физического износа;
- передачи объектов основных средств в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций;
- ликвидации при авариях, стихийных бедствиях и других чрезвычайных ситуациях;
- передачи по договорам мены, дарения;
- списания объектов основных средств, ранее сданных в аренду с правом выкупа, в момент перехода собственности на указанные основные средства к арендатору;
- по другим причинам.
Актом (накладной), ф. №ОС-1, оформляется перемещение объектов внутри структурных подразделений и возврат арендуемого объекта арендодателю. В свою очередь, бухгалтерская служба арендатора снимает возвращенный объект с забалансового счета.
Бухгалтерский учет операций, связанных с выбытием объектов основных средств, ведется на результативном счете 91 "Выбытие основных средств". Рассматривая экономико-правовую сущность процесса учета по этому счету, следует обратить внимание на следующие моменты. Необходимо четко разграничивать понятия "выбытие" и "продажа основных средств".
Выбытие – это списание стоимости объектов основных средств, которые выбывают или постоянно не используются деятельности организации.
Продажа – элемент выбытия основных средств. Однако продажа означает передачу права собственности (владения, пользования и распоряжения) одним лицом другому лицу на возмездной основе, которая проявляется в процессе сделки купли-продажи, обмена товарами, работами, услугами.
Операции, связанные с продажей основных средств, предполагают и налоговые обязательства. Вместе с тем некоторые операции по своей экономической и правовой природе не являются реализационными операциями (ликвидация, списание и др.). Эти объекты не должны нести на себе налогового бремени. Во всяком случае, необходимо операции по продаже основных средств отделить от операций по их выбытию.
Можно также использовать и альтернативный вариант, когда все операции по выбытию основных средств будут проводиться через счета 01 "Основные средства", 02 "Амортизация основных средств" и 91 "Прочие доходы и расходы".
Бухгалтерский учет у арендодателя. При сдаче в аренду основных средств на условиях сохранения права собственности – Д-т 01-1 "Собственные основные средства, сданные в текущую аренду" К-т 01-2 "Собственные основные средства".
На сумму начисленной амортизации по объектам, сданным в аренду – Д-т 91 "Прочие доходы и расходы" К-т 02 "Амортизация основных средств". Здесь предполагается, что амортизация возмещается арендодателю из арендной платы, и поэтому она не включается в затраты, а покрывается за счет дохода.)