Реализация активов, отличных от продукции или товаров, отражается в бухгалтерском учете с использованием счета 91 "Прочие доходы и расходы" (Инструкция по применению Плана счетов). Следует учесть, что сумма дополнительно понесенных расходов, связанных с реализацией нематериальных активов (без учета НДС), учитывается как прочий расход с использованием счета 91.
2.5. Учет расходов на НИОКР в ООО «СБНЭ-2»
В ООО «СБНЭ-2» финансирование НИОКР осуществляется смешанным образом, то есть частично из собственных средств, частично из бюджетных средств. При этом ведется раздельный бухгалтерский учет расходов на НИОКР, финансируемых из различных источников. Это условие напрямую связано с дальнейшим списанием расходов на НИОКР и признанием доходов от использования этих НИОКР в деятельности предприятия. Для ведения раздельного учета расходов в бухгалтерском учете применяются дополнительно открытые субсчета к счету 08-8 «Выполнение НИОКР» 08-82 «Выполнение НИОКР из собственных средств» и 08-81 «Выполнение НИОКР за счет бюджетных средств», 19.2 «НДС по оприходованным ТМЦ, услугам, работам, связанных с НИОКР».
Получение целевого финансирования и дебиторская задолженность по этим средствам отражается записью по кредиту счета 86 "Целевое финансирование" в корреспонденции с дебетом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». По мере фактического получения средств соответствующие суммы уменьшают задолженность и увеличивают счета учета денежных средств, то есть производится запись по дебету счета 51 «Расчетные счета» и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
При этом организация ведет отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений. На дату получения средств целевого финансирования в бухгалтерском учете не признается доход, учитываемый при формировании показателя бухгалтерской прибыли.
В месяце подписания акта сдачи-приемки и принятия к учету НМА или расходов на НИОКР в составе внеоборотных активов, полученных за счет средств целевого финансирования, производится запись по кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов» субсчет 98-2 «Безвозмездные поступления» и дебету 86 «Целевое финансирование».
В ООО «СБНЭ-2» в течение двух лет (2008-2009) собственными силами проводились НИОКР по теме: «Разработка комплекса многоцелевой донной геохимической съемки для поисков месторождений нефти и газа».
Финансирование НИОКР производилось из двух источников:
· 50% - собственные оборотные средства;
· 50% - бюджетные средства из Фонда содействия развитию малых форм предприятий в научно-технической сфере г. Москва.
По условиям контракта с Фондом содействия развитию малых предприятий результаты выполненных НИОКР остаются в собственности ООО «СБНЭ-2».
В соответствии с подпунктом 16 пункта 3 статьи 149 части второй Налогового кодекса Российской Федерации выполнение НИОКР за счет средств федерального бюджета не подлежит налогообложению НДС.
Кроме того, поскольку в результате выполнения НИОКР по контракту не происходит передача права собственности на результаты НИОКР, то в соответствии со ст. 146 части второй Налогового кодекса Российской Федерации выполнение НИОКР по контракту не является объектом налогообложения НДС.
В соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 части второй Налогового кодекса Российской Федерации средства, полученные из Фонда содействия развитию малых форм предприятий в научно-технической сфере на выполнение НИОКР, являются средствами целевого финансирования и не включаются в налогооблагаемую базу для исчисления и уплаты налога на прибыль.
При этом Исполнитель обязан вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках настоящего контракта.
Сумма целевых средств на выполнение НИОКР, выделяемых Фондом, согласно контракту составляет 4 800 000 рублей, с учетом 50% авансирования работ и окончательной оплаты после подписания акта выполненных работ и представления научно-технического отчета. Контракт подписан 10 января 2008 года, денежные средства в сумме 2 400 000 рублей перечислены Фондом на расчетный счет ООО «СБНЭ-2» 25 января 2008 года. По результатам проведенных НИОКР 04 ноября 2009 года составлен акт сдачи-приемки работ и научно-технический отчет, утвержденный Фондом, на общую сумму расходов на НИОКР 4 800 000 рублей. На основании подписанного акта 15 ноября 2009 года Фонд перечислил на расчетный счет ООО «СБНЭ-2» оставшуюся сумму в размере 2 400 000 рублей.
Затраты на создание новой технологии и опытных образцов материала за два года за счет бюджетных средств составили:
- материальные затраты - 180 000 рублей, в т.ч. НДС (18%) – 27 457 рублей 63 копейки;
- затраты на заработную плату и другие выплаты работникам, непосредственно занятым при выполнении работ по данному заказу, - 2 220 000 рублей;
- отчисления на единый социальный налог - 26% от суммы начисленной заработной платы - 577 200 рублей;
- услуги сторонних организаций – 1 440 000 рублей
- прочие расходы, косвенно связанные с выполнением НИОКР (аренда, командировочные расходы, канцтовары, услуги банка) – 382 800 рублей, в т.ч. НДС (18%) – 58 393 рублей 22 копейка.
Затраты на создание новой технологии и опытных образцов материала за два года за счет собственных средств составили:
- материальные затраты - 160 000 рублей (без НДС);
- затраты на заработную плату и другие выплаты работникам, непосредственно занятым при выполнении работ по данному заказу, - 2 200 000 рублей;
- отчисления на единый социальный налог - 26% от суммы начисленной заработной платы – 572 000 рублей;
- услуги сторонних организаций – 1 500 000 рублей (без НДС);
- прочие расходы, косвенно связанные с выполнением НИОКР (аренда, командировочные расходы, канцтовары, услуги банка, амортизация основных средств) - 368 000 рублей (без НДС).
Расходы по разработке и апробации новой технологии осуществлены в пределах указанных материальных затрат, затрат по оплате труда и начислений на нее.
В бухгалтерском учете ООО «СБНЭ-2» сделаны следующие записи:
На 10.01.2008 - Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит счета 86 «Целевое финансирование» - 4 800 000 рублей;
На 25.01.2008 - Дебет счета 51 «Расчетный счет» Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - 2 400 000 рублей;
С 01.2008 по 11.2009 были сделаны следующие проводки на суммы осуществленных расходов, связанных с выполнением НИОКР:
Дебет субсчета 08-81 (08-82) Кредит счета 10 «Материалы»;
Дебет субсчета 08-81 (08-82) Кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»;
Дебет субсчета 08-81 (08-82) Кредит счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» - 520 000 рублей
Дебет субсчета 08-82 Кредит счета 02 «Амортизация основных средств»;
Дебет субсчета 08-81 (08-82) Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;
Дебет субсчета 19.2 Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;
Дебет субсчета 08-81 (08-82) Кредит счета 26 «Общехозяйственные расходы».
По итогам каждого отчетного периода (квартала) суммы дебетового сальдо по субсчету 19.2 списывалось в дебет субсчета 68.2 «Расчеты с бюджетом по НДС» для предъявления в бюджет. За период с января 2008 по ноябрь 2009 общая сумма НДС по оприходованным ТМЦ, услугам, работам, связанным с выполнением НИОКР, предъявленная в бюджет, составила: 82 800 рублей, в том числе 28 800 рублей – НДС по оприходованным материалам, использованным для выполнения НИОКР, и 54 000 рублей – по общехозяйственным расходам, связанным с выполнением НИОКР.
По состоянию на 3 ноября 2009 года (дата окончания выполнения НИОКР) сальдо по субсчетам 08-81 и 08-82 составило:
Дебет субсчета 08-81 – 4 800 000 рублей;
Дебет субсчета 08-82 – 4 800 000 рублей.
В результате НИОКР разработана конструкторская документация и успешно испытан опытной образец аппаратурной блок - приставки для обеспечения новой технологии ртутной съемки, обеспечивающей выявление линз нефтепродуктов в верхних горизонтах геологического разреза в 1,5 раза быстрее и не менее чем в 2 раза экономичнее аналогичного метода – газовой съемки по приповерхностным отложениям. Кроме того, новая технология может быть успешно использована для обнаружения и картирования нефтеперспективных объектов.
В процессе опытной апробации технологии на территориях и акваториях России доказана эффективность ее применения в морских и континентальных обстановках с различными природно-климатическими и геолого-тектоническими условиями.
В процессе выполнения НИОКР технология была успешно опробована при выполнении работ по договору ООО «СБНЭ-2» с ФГУНПП «Севморгео» для решения задач геологического картирования на шельфах Баренцева, Карского, Восточно-Сибирского и Охотского морей, а также прогноза нефтегазоносности Гыданской и Юрацкой ГУП Карского моря.
В настоящее время осуществляется картирование зон нефтезагрязнения на площадях нефтедобычи в Ненецком автономном округе с применением данной технологии.
По себестоимости использование новой технологии не менее чем в 1,6 раза дешевле наиболее экономичного варианта газовой съемки.
Результаты выполненной НИОКР признаны положительными и достаточными для внедрения их в основную деятельность организации.
Руководителем организации издан приказ об окончании выполнения НИОКР и принятии на баланс его результатов после подписания акта сдачи-приемки работ.
Главным бухгалтером была сделана запись:
Дебет субсчета 08-5 «Приобретение НМА» Кредит субсчета 08-81 - 4 800 000 рублей;
Дебет субсчета 08-5 «Приобретение НМА» Кредит субсчета 08-82 - 4 800 000 рублей.
Дебетовое сальдо по субсчету 08-5 составило 9 600 000 рублей.
04.11.2009 (дата подписания акта) необходимая техническая документация и акт приемки опытно-конструкторских работ были подписаны.
После подписания акта приемки в учете делается проводка:
Дебет счета 86 «Целевое финансирование» Кредит счета 98-2 «Безвозмездные поступления» - 4 800 000 рублей;