Аналогичная ситуация складывалась и с работниками судебных органов. По законодательству, регламентировавшему деятельность этой категории работников, предусматривалось в частности освобождение их от уплаты подоходного налога, а в законе «О подоходном налоге с физических лиц» такой льготы не было. При судебном рассмотрении судьи естественно решали вопрос в свою пользу.
В данной статье приведён закрытый перечень доходов, не подлежащих налогообложению. В то же время формулировки отдельных пунктов статьи не позволяет давать им однозначную трактовку. В частности пунктом 3 ст. 217 установлено, что не подлежат налогообложению все виды компенсационных выплат связанных с возмещением иных расходов, включая расходы на повышение профессионального уровня работников, исполнением физическим лицом трудовых обязанностей.. Что такое «иные расходы» и что такое «повышение профессионального уровня» в свете налогового законодательства Кодекс не уточняет, поэтому закрытый перечень уже не является таковым. Кроме того, не ясно, что понимать под компенсационными выплатами, связанными с выполнением трудовых обязанностей. Исходя из положений главы YIII «Гарантии и компенсации» Кодекса Законов о труде (КЗоТ» у администрации любого предприятия достаточно возможностей для выплат различного рода компенсаций фактически не являющимися таковыми для сокрытия от налогообложения доходов физических лиц.
Отдельного рассмотрения заслуживают пункты 9 и 10 ст.217, предусматривающие освобождение от налогообложения отдельных видов доходов (сумм полной или частичной компенсации стоимости путёвок и сумм, уплаченных работодателями за лечение и медицинское обслуживание). В данном случае непонятна логика законодателя, ведь работники тех предприятий, учреждений и организаций которые по каким либо причинам не платят налог на прибыль (бюджетные, общественные и пр.) заведомо поставлены в неравные условия по сравнению с работниками других организаций. Принцип равной социальной защищённости в данном случае не действует и работники предприятий с высокой оплатой труда (в первую очередь банков, страховых организаций и др.) имеют дополнительные льготы по налогообложению.
Для устранения этой несправедливости и неравенства необходимо дополнить данные пункты специальными оговорками, например по бюджетным организациям. Для организаций, имеющих возможности воспользоваться указанными льготами также необходимо уточнить порядок их применения. Ведь в течение налогового периода предприятие может произвести затраты по данным пунктам, имея прибыль в отдельные периоды, а по итогам года оказаться в убытке. Тогда или всем работникам или их части по итогам года необходимо будет сделать перерасчёт налога на доходы физических лиц. В этом случае организация сама себя будет наказывать, т.к. согласно ст. 75 Кодекса обязана будет уплатить пени за несвоевременное исполнение обязательств по уплате налога.
По сравнению с Законом Российской Федерации «О подоходном налоге с физических лиц» Кодексом предусмотрен более лояльный подход к порядку предоставления стандартных вычетов ст. 218 НК РФ. В том числе в отношении самостоятельного выбора налогоплательщиком источника дохода, в котором такие вычеты могут быть предоставлены. Одновременно с более цивилизованным подходом к предоставлению вычетов появилась и проблема, требующая своего разрешения. Так, например, в зависимости от размеров получаемых доходов от разных источников у налогоплательщика появляется возможность вполне законно уходить от налогообложения. Кодексом не предусмотрена возможность налоговым органам делать перерасчёт налога в тех случаях, когда по одному месту работы стандартные вычеты ещё могут быть предоставлены, а по совокупности нескольких источников - нет.
Как уже указывалось, социальные налоговые вычеты установленные ст. 219 НК РФ ранее Российским законодательством не предусматривались. Явно видных недоработок в статье нет, но отдельные моменты требуют дальнейшего совершенствования. Так если при предоставлении налоговых вычетов учитываются кроме родителей опекуны и попечители, то при предоставлении социальных вычетов расходы этой категории физических лиц не будут приняты во внимание. Для восстановления справедливости наверно есть необходимость внести поправку в п.п.2 пункта 1 ст.219 (или в п.п.3 п.1 ст.219).
Не видно логики и в определении круга медицинских и учебных учреждений расходы, в которых принимаются при предоставлении социальных вычетов. Так, в п.п.3 пункта 1 ст.219 определено, что медицинские учреждения в обязательном порядке должны быть Российскими, а что касается учебных учреждений, то им не только возможно быть не российскими, но и разрешается (то, что не запрещено – разрешено) находиться за пределами Российской Федерации. Наверно подход должен быть в обоих случаях одинаковым.
Кроме проблем возникающих по применению самого Кодекса, при применении данной статьи возникла проблема по применению опубликованного Постановления правительства Российской Федерации от 19.03.2001 № 201 определившего «Перечень медицинских услуг и лекарств…» применяемых в целях настоящей статьи. Данным перечнем определён круг лекарств, принимаемых к зачёту при предоставлении вычетов, но в силу того, что они выпускаются разными производителями, эти лекарства зачастую имеют названия отличные от Перечня, и чисто формально их нельзя будет учитывать. Видимо Правительству необходимо будет внести некоторые коррективы в данный перечень.
Частично положения статьи 220 НК РФ рассматривались ранее. Из нерассмотренных моментов хотелось бы остановиться на следующих.
При принятии Кодекса законодатель, к сожалению, сделал неверную отсылку ст.220 Кодекса к п.п.2 п.1 ст.20 Кодекса вместо п.п.3 п.1 ст.20 Кодекса. Как следствие близкие родственники (формально!) не будут являться взаимозависимыми лицами и соответственно к ним может быть применён вычет при продаже имущества, предусмотренный данной статьёй, хотя задумка была прямо противоположной.
Из практики возник также вопрос (частично рассмотренный ранее) по предоставлению имущественного вычета по приобретению жилья физическому лицу, ранее воспользовавшемуся аналогичной льготой, предусмотренной Законом Российской Федерации «О подоходном налоге с физических лиц». Так названным Законом право использования вычета предоставлялось физическому лицу только один раз в жизни. Ввиду отсутствия переходных положений вычет, предусмотренный ст. 220 Кодекса видимо налоговым органам придется предоставлять второй раз, так налог на доходы и подоходный налог это разные налоги и положения одного Закона не могут распространяться на положения другого.
Как и во многих других статьях Кодекса, рассматривавшихся ранее, в статье 221 НК РФ имеет место ряд неудачных формулировок и неточностей.
В частности применять к своим доходам профессиональные налоговые вычеты имеют право физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица. В свете положений ст.11 Кодекса, что если физические лица занимаются предпринимательской деятельностью без регистрации, то они не вправе ссылаться на то, что они не являются предпринимателями и рассматриваемой статьи возможна спорная ситуация связанная с непринятие расходов у такого лица.
Фактически складывается ситуация когда налоговый орган с одной стороны рассматривает незарегистрированное лицо как предпринимателя (в первую очередь для принятия к нему мер, предусмотренных Кодексом для предпринимателей), а с другой не предоставляет ему право воспользоваться профессиональными вычетами.
В статье следовало бы специально оговорить такую (достаточно часто встречающуюся) ситуацию, тем более, что в отношении 20% (расходы без документального подтверждения) такая оговорка в Кодексе имеется.
Необходимо отметить недостаток, заключающийся в том, что, как и ранее в Законе Российской Федерации «О подоходном налоге с физических лиц» в Кодексе среди расходов физических лиц не предусмотрены различного вида сборы без уплаты которых, он фактически не может заниматься своей деятельностью (в частности оплата лицензий, сборов за право торговли, государственная пошлина и др.).
В настоящей редакции Кодекса законодатель вернулся к имевшей место ранее норме, согласно которой при отсутствии документального подтверждения в качестве расходов может быть принята сумма в размере 20% от полученного дохода. При всей очевидности разумного подхода в данном случае задумка законодателя весьма далека от нормального практического применения.
Отсутствие каких либо ограничений по данному пункту на практике приведёт к тому, что предприниматель реально имея затраты (показанные по учёту) практически равными нулю, сознательно не будет представлять какие либо документы, связанные с расходами (в том числе и потому, что их никогда и не существовало) и при этом требовать применения к своим доходам расходов в размере указанной 20% нормы.
Очевидная недоработка законодателей, приведшая к нереальности применения статьи 222 НК РФ. В существующей редакции статья не может быть применена даже теоретически.
Налог на доходы физических лиц является федеральным налогом, поэтому исходя из редакции п.5 ст.3 Кодекса «…федеральные налоги устанавливаются, изменяются или отменяются настоящим Кодексом» не может быть изменена, никаким законодательным актом органов субъектов Российской Федерации.
На статье 224 НК РФ хотелось особо акцентировать внимание. Полностью понимаю и одобряю ставки для нерезидентов 30%, ставки для «нетрудовых» доходов в размере 35%, которые облагаются отдельно от других доходов.