Правовая льгота обладает следующими признаками[5]:
· льгота направлена на более полное удовлетворение законных интересов граждан и их объединений;
· льгота выступает исключением из общих правил, элементом специального правового статуса лица;
· льгота есть правомерное изъятие из основного стандарта поведения, существующее на основании дозволения юридической нормы.
Налоговая льгота в полном объеме отвечает раскрытым признакам, однако имеются специальные признаки, выделяющие именно налоговую льготу и составляющие ее правовые свойства.
Перечислим данные свойства[5]:
1. налоговые льготы могут устанавливаться лишь актами законодательства о налогах и сборах, к которым относится НК РФ и принятые в соответствии с ним федеральные законы, законы субъектов РФ и нормативные правовые акты представительных органов муниципальных образований. Нужно отметить, что:
- льготы по федеральным налогам устанавливаются только НК РФ;
- льготы по региональным налогам устанавливаются и отменяются Кодексом и (или) законами субъектов РФ;
- льготы по местным налогам устанавливаются и отменяются НК РФ и (или) нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований;
2. налоговая льгота распространяется не на всех, а на отдельную категорию налогоплательщиков, отвечающую избранному законодателем признаку, отграничивающему их от остальных плательщиков налога;
3. налоговая льгота закрепляется специальной нормой, подлежащей приоритетному применению при определении объема налоговой обязанности лица. Иными словами, налоговая льгота есть дополнительное правило в общем порядке исчисления и уплаты налога;
4. налоговая льгота является элементом налогового планирования, т. е. правомерным уменьшением суммы налога, подлежащей уплате в бюджет;
5. льготы по налогам не могут носить индивидуального характера;
6. использование налоговой льготы является правом, но не обязанностью лица: налогоплательщик может отказаться от использования льготы либо приостановить ее использование на один или несколько налоговых периодов, если иное не предусмотрено Кодексом.
В правовом регулировании налоговые льготы выступают способом воздействия на общественные отношения, перечисленные в абз. 1 ст. 2 НК РФ, равно как и способом реализации права конкретного налогоплательщика не уплачивать налог или уплачивать его в меньшем размере в урегулированных законодательством о налогах и сборах общественных отношениях.
Комплекс средств, проявляющийся в особом сочетании дозволений, запретов и позитивных обязанностей лица, реализующего право не уплачивать налог или уплачивать его в меньшем размере, представляет собой правовой режим налоговых льгот, обеспечивающий баланс интересов всего общества и конкретного налогоплательщика[6].
1.3. Классификация видов налоговых льгот.
Можно выделить четыре группы налоговых льгот[7]:
1. Льготы, предоставляемые отдельным субъектам – комбинация из нижеперечисленных льгот.
2. Льготы, предоставляемые по объекту, – изъятия, скидки.
3. Льготы по ставкам – понижение ставки.
4. Льготы по срокам уплаты – более поздние сроки уплаты.
При этом необходимо учитывать, что первая группа льгот предоставляется только некоторым субъектам из всего перечня налогоплательщиков. Способ предоставления этих льгот может быть различным, включая изъятие, понижение ставок, установление позднего срока уплаты и прочего для этих налогоплательщиков.
Оставшиеся три вида налоговых льгот за исключением случаев, когда они предоставляются отдельным субъектам, распространяются на всех налогоплательщиков на равных условиях.
Указанные виды налоговых льгот могут предоставляться в следующих формах:
1. Освобождение от уплаты налогов отдельных категорий лиц. Например, НК РФ (часть II) предусматривается частичное освобождение инвалидов Великой Отечественной войны и т.д. Такое освобождение является постоянным.
2.Изъятие из облагаемой базы определенных частей объекта налога. Например, при исчислении налога на прибыль не учитывается прибыль предприятия, полученная от производства и реализации сельскохозяйственной продукции.
Изъятия, как и освобождения, могут предоставляться на постоянной основе (например, льгота при уплате НДС по операциям страхования) или на ограниченный срок.
3. Установление необлагаемого минимума, т.е. минимальной части объекта, не облагаемой налогом. Обложению подлежат лишь те доходы и объекты плательщика, которые превышают этот минимум. Так, например, по налогу на доходы физических лиц лицо имеет право
на использование стандартного налогового вычета в размере 400 руб. ежемесячно до месяца, в котором доход нарастающим итогом с начала года превысит 20 000 руб. (пп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ).
4.Вычет из налогооблагаемой базы определенных сумм, как правило, расходов плательщика.Например, совокупный годовой доход физических лиц уменьшается на суммы, перечисляемые на благотворительные цели. Размеры вычетов могут быть лимитированные (при исчислении налога на доходы физических лиц льготируются расходы на благотворительные цели – в размере фактически произведенных расходов, но не более 25% суммы дохода, полученного в налоговом периоде) и не лимитированные (например, суммы, направленные образовательными учреждениями непосредственно на нужды обеспечения, развития и совершенствования образовательного процесса).
5.Изменение срока уплаты налога (отсрочка и рассрочка уплаты налога).
6.Понижение налоговых ставок. Так, например, все плательщики НДС, реализующие продукты питания, предусмотренные законодательством, будут применять пониженную ставку налога – 10%.
7. Вычет из налогового оклада. Самая эффективная налоговая льгота, которая абсолютно уменьшает размер налога, причитающегося взносу в бюджет. Как правило, вычет из налогового оклада применяется к прямым расходам плательщика (например, при применении УСН организация, при расчете налога, уплачиваемого в бюджет, уменьшает его на сумму уплаченных взносов на обязательное пенсионное страхование).
8.Возврат ранее уплаченного налога означает компенсацию плательщику налога, уплаченного ранее.Например, при экспорте продукции предприятия экспортеры имеют право отнести на уменьшение НДС, причитающегося взносу в бюджет, суммы налога, уплаченные поставщикам сырья, комплектующих .
Однако представляется, что этот механизм может считаться льготным только условно, так как, по нашему мнению, в данном случае имеет место специальный порядок расчета налоговых платежей, но не льгота в том смысле, в котором мы ее сформулировали выше.
В зависимости от того, изменение каких элементов налога предполагает та или иная налоговая льгота и с учетом характера этих изменений различают[6]:
Изъятие предоставляет право налогоплательщику исключить из налоговой базы отдельных объектов налогообложения или их части.
Скидкидают право налогоплательщику уменьшить налоговую базу на сумму вычетов.
Понижение ставки налога предусматривает уплату налога по ставкам меньшим, чем установлено в общем порядке.
Изменение срока уплаты налога представляет собой перенос срока уплаты налога на более поздний срок. Формами изменения срока уплаты налога являются:
- отсрочка;
- рассрочка;
- инвестиционный налоговый кредит.
Отсрочка по уплате налога может быть от одного до шести месяцев с единовременной уплатой налогоплательщиком суммы задолженности.
Рассрочка по уплате налога может составлять от одного до шести месяцев, с поэтапной уплатой налогоплательщиком суммы задолженности.
Инвестиционный налоговый кредит представляет собой такое изменение срока уплаты налога, при котором организации предоставляется возможность в течение определенного срока и в определенных пределах уменьшить свои платежи по налогу с последующей поэтапной уплатой суммы кредита и начисленных процентов. Инвестиционный налоговый кредит может быть предоставлен на срок от одного года до пяти лет и предусмотрен по налогу на прибыль организации, а также по региональным и местным налогам.
Реструктуризация задолженности по налогам и сборам, пени и штрафам дает возможность отсрочки исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.
Освобождение от налогообложения может быть частичным или полным и предусматриваться на определенный срок либо бессрочно.
Помимо льгот, которые предусмотрены для отдельных категорий налогоплательщиков, НК РФ предусмотрены специальные налоговые режимы, под которыми понимают особый порядок исчисления и уплаты налогов в течение определенного периода времени, установленных Налоговым Кодексом и принимаемыми в соответствии с ним федеральными законами.
К специальным налоговым режимам отнесены упрощенная система налогообложения субъектов малого предпринимательства, система налогообложения в свободных экономических зонах, система налогообложения в закрытых административно-территориальных образованиях, система налогообложения при выполнении договоров концессии и соглашений о разделе продукции.
Кроме того, все налоговые льготы можно классифицировать по ряду признаков на следующие группы[8]:
1) личные и для юридических лиц;
2)
2) общие для всех налогоплательщиков льготы и специальные (частные) налоговые льготы для отдельных категорий плательщиков;