Именно на это обращают внимание при рассмотрении конкретных дел федеральные окружные арбитражные суды.
Арбитражная практика
ФАС Центрального округа в Постановлении от 8 декабря 2003 г. по делу N А68-АП-134/14-03 отмечает следующее. Если организация приобретает сельскохозяйственную продукцию с целью ее дальнейшей переработки и изготовления нового продукта в рамках единого технологического процесса, то показатель выручки, учитываемый при применении льготы по налогу на имущество, может быть определен только при реализации конечного произведенного продукта покупателю. Причем не может считаться реализацией передача продукта от одного подразделения (цеха) другому подразделению с целью его дальнейшей переработки в рамках одной организации.
При этом не имеет значения, у кого приобретается сельхозпродукция, служащая сырьем для производства конечного продукта (непосредственно у сельхозпроизводителя или у посредника).
Поэтому суд признал обоснованным применение льготы ОАО "Тульский хладокомбинат", которое производит мороженое из молока, относящегося к сельхозпродукции согласно ОК 005-93, поскольку выручка от его реализации превысила 70% в общем объеме продаж хладокомбината.
В Постановлении ФАС от 8 октября 2001 г. по делу N Ф09-2440/01-АК подтверждается право на пользование льготой ОАО "Пермская пивоваренная компания", которое производит и реализует пиво, полученное путем переработки ячменя, отнесенного ОК 005-93 к продукции сельского хозяйства. Суд указал, что получаемый в процессе переработки ячменя промежуточный продукт (солод) используется организацией в процессе производства пива, выручка от реализации которого превысила требуемый для получения льготы норматив.
Аналогичное решение в пользу организаций - производителей пива зафиксировано в Постановлениях ФАС Поволжского округа от 13 июля 2000 г. по делу N А12-1849/2000-С25, ФАС Волго-Вятского округа от 25 апреля 2001 г. по делу N А82-282/2000-А/1 и от 21 февраля 2002 г. по делу N 1233/5-к, а также ФАС Западно-Сибирского округа от 2 июня 2003 г. по делу N Ф04/2403-593/А46-2003.
ФАС Поволжского округа в Постановлении от 14 февраля 2002 г. по делу N А57-12746/01-29 признал обоснованным право на пользование льготой ЗАО "Консервный завод "Покровский", производящим плодоовощную консервную продукцию из сельскохозяйственного сырья (овощей и фруктов), относящегося к сельхозпродукции в соответствии с ОК 005-93.
В Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 25 июня 2002 г. по делу N Ф08-2111/2002-776А отмечается, что ООО "Гречишная зерновая компания", осуществляющая закупку, хранение и реализацию зерна и продуктов его переработки, обоснованно применяло льготу по налогу на имущество. Мнение налогового органа о необоснованности включения в состав выручки от реализации дохода, полученного от закупки и закладки зерна на хранение в госрезерв (поскольку эта деятельность относится к торгово-закупочной деятельности), признано неправомерным. По мнению суда, эти доходы относятся к выручке от реализации зерна с учетом услуг по его хранению и первичной обработке в силу единого технологического процесса.
ФАС Уральского округа в Постановлении от 18 июля 2002 г. по делу N Ф09-1485/02-АК отмечает, что ООО "Южуралкожа", перерабатывающее приобретаемое кожевенное сырье, правомерно учитывало выручку от его реализации при определении норматива, необходимого для применения льготы по налогу на имущество. Это сырье в соответствии с ОК 005-93 относится к сельскохозяйственной продукции.
Но далеко не всегда арбитражные суды занимают сторону налогоплательщиков.
АРБИТРАЖНАЯ ПРАКТИКА
В Постановлении ФАС Поволжского округа от 13 октября 2003 г. по делу N А55-1363/03-5 указывается на необоснованное получение льготы по налогу на имущество ЗАО "Тольяттинский мясокомбинат "Лидер", производящим колбасные изделия из мяса в тушах, закупаемого у организаций. Это объясняется тем, что используемое при производстве колбас сырье в соответствии с ОК 005-93 относится к продукции мясной промышленности (код 92 0000), а не к сельскохозяйственной продукции (код 98 0000).
ФАС Московского округа в Постановлении от 4 августа 1999 г. по делу N КА-А40/2402-99 отметил, что перерабатываемое табачной фабрикой табачное сырье для производства сигарет относится в соответствии с ОК 005-93 к продукции пищевой промышленности (код 91 9311), а не к сельскохозяйственной продукции.
В Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 21 ноября 2002 г. по делу N А28-3358/02-114/23 указывается, что ОАО "Ским-С", осуществляющее производство казеина из закупаемого обезжиренного молока (обрата), необоснованно применяло льготу по налогу на имущество. Это молоко относится в соответствии с ОК 005-93 к продукции молочной и маслодельной промышленности (код 922 000), а не к сельскохозяйственной продукции.
Налогоплательщики могут воспользоваться Методическими рекомендациями МНС России в части включения в объем реализации сельхозпродукции стоимости товаров, произведенных давальческим способом.
Если же продукт переработки сельскохозяйственной продукции на давальческих началах организация-давалец использует для производства других товаров, то стоимость этих товаров не должна включаться в объем выручки от реализации сельхозпродукции, позволяющий применять льготу по налогу. Это объясняется тем, что к продукции сельского хозяйства относятся продукты, включенные в ОК 005-93 под кодами 97 0000 и 98 0000, то есть продукция, не прошедшая вторичную переработку (зерно, молоко, шерсть, крупный рогатый скот и другие животные в живом весе и т.п.). Товары, полученные в результате переработки сельхозпродукции, к таковой не относятся.
Пример 1. Организация передала сторонней организации зерно для производства на давальческих началах муки. В дальнейшем часть муки была реализована, а часть - использована для производства хлебобулочных и кондитерских изделий, предназначенных для продажи. Выручка от реализации за I полугодие 2004 г. составила:
- муки - 400 000 руб.;
- хлебобулочных и кондитерских изделий - 200 000 руб.;
- зерна - 600 000 руб.;
- покупных товаров - 200 000 руб.
В данном случае выручка от реализации товаров по льготируемым видам деятельности составит 71,4% ((600 000 руб. + 400 000 руб.): (600 000 руб. + 400 000 руб. + 200 000 руб. + 200 000 руб.)).
Следовательно, организация вправе воспользоваться льготой по налогу на имущество.
При использовании указанной льготы нужно также иметь в виду, что согласно ст.56 НК РФ льготы предоставляются категориям налогоплательщиков, а не отдельным плательщикам налогов. К налогоплательщикам согласно ст.19 НК РФ относятся организации, на которые возложена обязанность по уплате налога. Поэтому льгота не может предоставляться филиалам организаций, даже если они имеют отдельный баланс и расчетный счет в банке. Вопрос о праве организации на освобождение от уплаты налога на имущество может рассматриваться только исходя из показателей ее финансово-хозяйственной деятельности в целом.
Пример 2. Организация имеет филиал, осуществляющий производство и реализацию сельскохозяйственной продукции.
Выручка филиала от реализации сельскохозяйственной продукции за I полугодие 2004 г. составила 2 000 000 руб.
Выручка от реализации товаров по организации в целом составила 4 000 000 руб.
В данном случае удельный вес льготируемого вида деятельности в общем объеме реализации составляет 50% (2 000 000 руб.: 4 000 000 руб. х 100%).
Следовательно, организация не имеет права на льготу по налогу на имущество. Не имеет права на льготу и ее филиал.
Определение состава имущества, освобождаемого от налогообложения
В регионах, законодательными актами которых предусмотрено освобождение от налогообложения не организаций в целом, а только конкретного имущества, используемого в производстве, переработке и хранении сельскохозяйственной продукции, могут возникнуть проблемы, связанные с определением состава льготируемого имущества.
Опыт прошлых лет свидетельствует о неоднозначном подходе к имуществу организаций, передаваемому в аренду предприятиям, использующим его для льготируемых видов деятельности.
По мнению налоговых органов, стоимость имущества, предназначенного для производства, переработки и хранения сельскохозяйственной продукции, сдаваемого в аренду другим организациям без его передачи на баланс арендаторам, должна учитываться при налогообложении в общеустановленном порядке. Аргументируется эта позиция тем, что данное имущество используется арендодателем не по целевому назначению. Однако у арбитражных судов по этому вопросу сложилась иная точка зрения.
АРБИТРАЖНАЯ ПРАКТИКА
ФАС Северо-Западного округа в Постановлениях от 10 ноября 2003 г. по делу N А21-627/03-С1 и от 19 апреля 2004 г. по делу N А21-8432/03-С1 отмечает, что льгота в форме уменьшения стоимости налогооблагаемого имущества организации на стоимость имущества, используемого для производства, переработки и хранения сельскохозяйственной продукции, не устанавливает каких-либо условий по его использованию. Оно может применяться как самой организацией-собственником, так и совместно с другими юридическими лицами. При этом главное, чтобы такое имущество использовалось для целей, указанных в Законе. Поэтому, как указал ФАС, рыбопромысловые суда, передаваемые организациями в бербоутный чартер, не должны облагаться налогом на имущество.
Аналогичная точка зрения отражена в Постановлении ФАС Центрального округа от 3 июля 2003 г. по делу N А35-4041/02-С3. Суд указал, что ОАО "Красная поляна", передававшее в аренду имущество предприятию, которое его использовало для производства сельскохозяйственной продукции, имело право на льготу по налогу на имущество. По мнению суда, данная льгота не связана с использованием имущества для производства, переработки и хранения сельскохозяйственной продукции непосредственно балансодержателем. Для ее получения достаточно того, чтобы это имущество применялось по целевому назначению у арендатора.