Состав налогового правонарушения представляет собой совокупность установленных НК РФ фактических обстоятельств и признаков, наличие которых позволяет квалифицировать противоправное деяние как определенное налоговое правонарушение. Традиционно состав правонарушения включает четыре обязательных элемента: объект, субъект, объективную и субъективную стороны.
Объектом налоговых правонарушений выступают фискальные интересы государства, направленные на формирование доходной части бюджетов всех уровней ивнебюджетных фондов.
Субъект налогового правонарушения – деликтоспособные физические лица или организации, совершившие налоговое правонарушение. Дляфизического лица налоговая деликтоспособность включает достижениешестнадцатилетнего возраста и вменяемость, для организации – статусюридического лица.
Объективная сторона – характеристика противоправного деяния(время, место, орудие, способ, обстановка совершения правонарушения),размер и характер вредных последствий, причинная связь между деянием ивредными последствиями.
Субъективная сторона – сознательно-волевые признаки налоговогоправонарушения. Помимо вины они включают мотивы и цели правонарушителя. Мотивы представляют собой побудительные причины, которымируководствовался нарушитель, цели – конечный результат, к которому онстремился.
Вопрос о понятии, специфике и отраслевой природе налоговой ответственности является дискуссионным. Демин А.В. это обуславливает тем, что отечественная правовая наука до сих пор не выработала универсального определения юридической ответственности.[19]
Налоговая ответственность – это охранительное правоотношение между государством и правонарушителем (налогоплательщиком, налоговым агентом и т.д.), где государству в лице налоговых органов и судов принадлежит право налагать налоговые санкции за совершенные налоговые правонарушения, предусмотренные НК РФ, а у нарушителя – обязанность эти санкции уплатить.
Основаниями налоговой ответственности выступают:
1) нормативное основание – закрепленная в законе нормативная модель правонарушения;
2) фактическое основание – реально совершенное налоговое правонарушение;
3) процессуальное основание – акт налогового органа или суда опривлечении к ответственности.
Законодатель разграничивает понятия «налоговое правонарушение» и «нарушение законодательства о налогах и сборах». Статья 10 НК РФ упоминает о «нарушениях законодательства о налогах и сборах, содержащих признаки административного правонарушения или преступления», причем ответственность за их совершение наступает в соответствии с законодательством об административных правонарушениях, уголовно-процессуальным законодательством.
Демин А.В. считает, что понятия налоговой ответственности и ответственности за нарушения налогового законодательства не тождественны (второе намного шире первого и включает в себя уголовную, административную и дисциплинарную ответственность, применяемую для охраны налогово-правовых норм), поскольку отличительным признаком налогового правонарушения является его наказуемость согласно НК РФ. [20] Привлечение к налоговой ответственности преследует карательно-штрафную и превентивно-воспитательную цели.
Рассмотрение проблемы правовой природы налоговой ответственности. НК РФ включает в предмет налогового законодательства отношения, возникающие в процессе «привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения».
Статья 106 НК РФ закрепляет, что за совершение налогового правонарушения «настоящим Кодексом установлена ответственность». По мнению Демина А.В., в этом заключается проблема, поскольку не конкретизировано: о какой разновидности ответственности идет речь в НК РФ – административной, налоговой или какой-либо иной? Автор полагает, что очевидно, законодатель затруднился идентифицировать отраслевую природу ответственности, вследствие чего возникла существенная неопределенность в правовом регулировании налоговых правоотношений.
По мнению автора, к этой проблеме существует ряд подходов, которые можно сгруппировать в три блока:
1) Речь идет об административной ответственности за налоговые правонарушения; какие-либо основания для выделения в отдельный вид налоговой ответственности, включая употребление термина «налоговая ответственность», отсутствуют;
2) Налоговая ответственность представляет собой новый, самостоятельный вид юридической ответственности, обладающий значительной отраслевой спецификой;
3) Налоговая ответственность является разновидностью административной ответственности со значительной процессуальной спецификой.
Зам. начальника отдела Департамента бюджетной политики Министерства финансов РФ преподаватель кафедры "Налогообложение организаций и физических лиц" Всероссийской государственной налоговой академии (ВГНА) Минфина России, Л.А.Васильева условно ответственность налогоплательщиков за налоговые правонарушения, предусмотренные НК РФ, подразделяет на две группы[21]:
1) ответственность за правонарушения в сфере осуществления налогового контроля (ст. ст. 116 - 119, 125 - 129.1 НК РФ);
2) ответственность за правонарушения против порядка исчисления и уплаты налогов (ст. ст. 120 - 123 НК РФ).
За нарушение налогового законодательства предусмотрена также и уголовная ответственность:
за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов (ст. 199 УК РФ);
за неисполнение обязанностей налогового агента (ст. 199.1 УК РФ);
за сокрытие имущества от взыскания (ст. 199.2 УК РФ).
Для возбуждения уголовного дела по ст. ст. 199 и 199.1 важен размер неуплаченных налогов и (или) сборов. При этом уголовному преследованию подвергаются только два вида неуплат, а именно - в крупном и особо крупном размерах.[22]
При этом, согласно ч.5 ст.108 НК РФ, привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает его от обязанности уплатить (перечислить) причитающиеся суммы налога (сбора) и пени. А также, согласно ч.2 ст.108 НК РФ, нельзя привлечь повторно к ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения.
Статья 109 НК РФ содержит перечень обстоятельств, при наличии хотя бы одного из них исключающих привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения:
1) отсутствие события налогового правонарушения;
2) отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения;
3) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста;
4) истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.[23]
В соответствии с Гражданским кодексом РФ, предусмотрены наличные и безналичные расчеты.
Согласно ст. 861, расчеты с участием граждан, не связанные с осуществлением ими предпринимательской деятельности, могут производиться наличными деньгами без ограничения суммы или в безналичном порядке. Расчеты между юридическими лицами, а также расчеты с участием граждан, связанные с осуществлением ими предпринимательской деятельности, производятся в безналичном порядке. Расчеты между этими лицами могут производиться также наличными деньгами, если иное не установлено законом. Безналичные расчеты производятся через банки, иные кредитные организации (далее - банки), в которых открыты соответствующие счета, если иное не вытекает из закона и не обусловлено используемой формой расчетов.[24]
Так, согласно ст. 862 ГК РФ, существует несколько форм безналичных расчетов:
а) расчеты платежными поручениями;
б) расчеты по аккредитиву;
в) расчеты чеками;
г) расчеты по инкассо.
И, соответственно, законодательством при осуществлении безналичных расчетов предусмотрено использование следующих расчетных документов:
а) платежные поручения;
б) аккредитивы;
в) чеки;
г) платежные требования;
д) инкассовые поручения.
Аграновский А.В., характеризуя формы безналичных расчетов, отмечает то обстоятельство, что наиболее широкое распространение в предпринимательском обороте имеют платежные поручения (90,6% от общего объема и 77,1% от общего количества платежей, проведенных через платежную систему РФ в безналичном порядке в 2002 г.). В то же время, подчеркивает Аграновский А.В., платежные требования, инкассовые поручения, чеки и аккредитивы используются достаточно редко (0,7% от общего объема и 1,9% от общего количества платежей, проведенных через платежную систему РФ в безналичном порядке в 2002 г.). [25]
Относительно выбора формы безналичных расчетов, Гусева Т.А. и Ларина Н.В. отмечают, что клиенты банков избирают их самостоятельно и формы безналичных расчетов предусматриваются в договорах, заключаемых ими со своими контрагентами. Банки не вмешиваются в договорные отношения клиентов. Взаимные претензии по расчетам между плательщиком и получателем средств, кроме возникших по вине банков, решаются в установленном законодательством порядке без участия банков.[26]
Рассматриваемому вопросу в Гражданском кодексе посвящен параграф 4 главы 46, который так и называется: расчеты по инкассо.[27] Непосредственно общие положения о расчетах по инкассо рассматриваются в ст. 874 ГК РФ: