В остальных случаях суммы, внесенные на подлежащие приобретению акции, учитывают по дебету 76, субсчет «Расчеты за приобретенные акции», с кредита денежных счетов 51 или 52. В балансе эти суммы отражают по статье дебиторская задолженность.
При оплате приобретенных акций имуществом их приходуют по покупной стоимости по дебету счетов 06 или 58 с кредита счета 47 «Реализация и прочее выбытие основных средств» (на стоимость передаваемых основных средств) или 48 «Реализация прочих активов» (на стоимость прочего имущества и нематериальных активов). Передаваемое имущество оценивают по договоренности сторон на основе реальных рыночных цен.
Приобретенные акции хранят в депозитарии или кассе самой организации. В функции депозитария, как правило, входят хранение акций, получение дивидендов по ним и перепродажа по поручению владельца. Расходы предприятия за услуги депозитариев отражают по дебету 81 «Использование прибыли» или 88 «Фонды специального назначения» и кредиту денежных и расчетных счетов.
При хранении акции в кассе организации их записывают в специальном реестре (книге), составляемом в двух экземплярах (для кассира и бухгалтерской службы). В реестре указывают наименование эмитента каждой акции, ее номинальную цену, покупную стоимость, номер и серию, общее количество и дату покупки и продажи.
Начисление дивидендов отражают по дебету счета 76, субсчет «Расчеты по дивидендам», и кредиту счета 80 «Прибыль и убытки». Сумма начисленных дивидендов отличается от объявленной величины дивидендов на сумму налога на доходы, уплачиваемого в соответствии с действующим законодательством самим акционерным обществом при начислении дивидендов акционерами.
Поступившие дивиденды отражают по дебету денежных средств и кредиту счета 76, субсчет «Расчеты по дивидендам». При операциях получения дивидендов в иностранной валюте возможно образование курсовых разниц вследствие разности рублевой оценки сумм дивидендов по курсу на дату принятия на учет по счету 76 и на дату фактического зачисления дивидендов на валютный счет предприятий. Курсовые разницы относятся на счет 80 «Прибыли и убытки».
ПРИМЕР. Начислено дивидендов предприятию на сумму 1500$ США. Курс рубля по отношению к доллару составлял на дату начисления дивидендов - 22 рубля, а на день поступления дивидендов – 24 рубля. В этом случае начисление дивидендов в сумме 33000 руб. (1500* 22) отражается по дебету 76, субсчет «Расчеты по дивидендам», и кредиту 80. При зачислении дивидендов на валютный счет в дебете 52 отражают сумму 36000 руб., по кредиту 76 - 33000 руб., и по кредиту 80 – 3000 руб. (курсовая разница).
На рынке ценных бумаг есть две стороны: эмитент и инвестор. Акции как объекты учета отражаются в учете и отчетности эмитента и инвестора по-разному.
Организация учета акций у эмитента. Для организации аналитического учета формирования уставного капитала АО рекомендуется к счету 85 «Уставный капитал» открыть субсчета:
1 – «Объявленный капитал»
2 – «Подписной капитал»
3 – «Оплаченный капитал»
4 – «Изъятый капитал».
После государственной регистрации предприятия делаются записи:
· на сумму его уставного капитала – Д 75/1 К 85/1
· по мере подписки на номинальную стоимость акций –Д 85/1 К 85/2
· на стоимость оплаченных акций – Д 85/2 К 85/3
· на сумму собственных акций, выкупленных у акционеров - Д 85/3 К 85/4
· на продажу собственных выкупленных акций – Д 85/4 К 85/3.
Оплата расходов, связанных с выпуском и распространением акций, происходит за счет чистой прибыли: Д 81, 88 К 50, 51.
Записи по разделению и консолидации акций производятся только в аналитическом учете. Движение акций отражается следующим образом:
1. Продажа акций по цене выше номинала:
Д 50, 51, 52 – на продажную цену
К 75/1 – на номинальную цену
К 87/2 – на сумму превышения продажной цены над номинальной стоимостью
2. Продажа акций по цене ниже номинала:
Д 50, 51, 52 – на продажную цену
Д 87/2 – на сумму превышения номинальной стоимости над продажной ценой
К 75/1 – на номинальную стоимость.
3. Передача акций безвозмездно: Д 81, 87, 88 К 75/1
4. Выкуплены собственные акции у акционеров:
Д 56 К 50, 51, 52 – на выкупную стоимость.
5. Аннулирование выкупленных акций:
Д 85 К 56 – на номинальную стоимость
Д 87/2, 81 К 56 – на сумму превышения выкупной цены над номиналом
Д 56 К 87/2, 81 – на сумму превышения номинала над выкупной ценой.
6. Реализация выкупленных акций:
Д 50, 51, 52 К 48 – на продажную стоимость
Д 48 К 56 – на учетную стоимость
Д 48 К 80 – на сумму превышения продажной стоимости над выкупной
Д 81, 87, 88 К 48 – на сумму превышения выкупной стоимости над продажной
Организация учета акций у инвестора. Учет инвестиций в акции чаще всего осуществляется на счете 06 «Долгосрочные финансовые вложения», иногда на счете 58 «Краткосрочные финансовые вложения». Акции в момент оприходования отражают по их полной покупной стоимости. Если акции оплачены не полностью, то разницу относят в кредит счета 76 «Расчеты с разными кредиторами и дебиторами». Для предварительного учета фактических затрат по приобретению ценных бумаг организации используют счет 08 «Капитальные вложения», субсчет «Вложения в ценные бумаги.
В бухгалтерском учете движение акций отражается следующими проводками:
1. Покупка акций:
Д 08 – на сумму фактических затрат по приобретению
К 50, 51, 52 – за денежные средства
К 46 – в обмен на готовую продукцию, работы, услуги, товары
К 47 – в обмен на основные средства
К 48 – в обмен на прочие ценности
К 76 – на недоплаченную сумму
Д 06, 58 К 08 – при принятии ценных бумаг на учет
2. Получение акций безвозмездно: Д 06, 58 К 87/3.
3. Реализация акций отражается на счете 48 «Реализация прочих активов».
Д 50, 51, 62 (76) К 48 – на продажную стоимость
Д 48 К 06, 58 – на балансовую стоимость
Д 48 К 80 – на сумму прибыли от реализации акций
Д 80 К 48 – на сумму убытков от реализации акций.
4. Затраты, связанные с хранением и учетом акций относят на чистую прибыль: Д 81, 88 К 51.
При ликвидации АО, акции которого имеются на предприятии, производят такие же бухгалтерские записи, как и при продаже акций.
УЧЕТ ОПЕРАЦИЙ С ОБЛИГАЦИЯМИ
Облигация – это долговая ценная бумага, по которой эмитент должен возместить ее держателю номинальную стоимость с уплатой фиксированного дохода. Владелец облигации является кредитором организации или государства. Облигация содержит следующие реквизиты: наименование эмитента, порядковый номер и номинал облигации, процентную ставку, порядок выплаты процента и др.
По условиям и порядку получения дохода облигации делятся на:
· процентные – доход выплачивается в виде фиксированного процента к номиналу;
· беспроцентные – дают право на приобретение определенного вида товара, доход не выплачивается;
· купонные – доход выплачивается на основании отрезных купонов;
· бескупонные (дисконтные) – доход представляет собой разницу между номинальной стоимостью (выше) и покупной ценой (ниже);
· выигрышные – регулярно проводятся розыгрыши, доход можно получить в виде выигрыша.
По имущественному обеспечению:
· закладные – обеспечены имуществом эмитента, по ним имущественные претензии удовлетворяются в первую очередь;
· беззакладные – долговые обязательства, не создающие имущественных претензий.
Кроме того, облигации бывают конвертируемые, которые можно обменять на акции того же эмитента, и конвертируемые, по которым обмен не предусмотрен. Выпуск конвертируемых облигаций – дополнительная возможность для эмитента разместить свои акции по цене несколько выше их стоимости.
Эмитентами облигаций могут быть юридические лица и государство. Акционерное общество может выпустить облигации (на сумму не более 25% уставного капитала) только после оплаты всех выпущенных акций. Организации всех форм собственности могут выпускать облигации с условием использования выручки от их продажи на цели развития. Средства, полученные от реализации облигаций внутренних государственных и местных займов, направляются в бюджет. Эти облигации распространяются учреждениями банков. В настоящее время на рынке ценных бумаг в обращении следующие государственные облигации:
1. Государственные долгосрочные облигации со сроком обращения с 1 июля 1991 г. по 1 июля 2021г. Облигации купонные, доход по купону составляет 15% к номиналу. Операции купли-продажи этих облигаций совершают по цене, устанавливаемой еженедельно ЦБ РФ. Номинальная стоимость кратна 10000 руб. (данные приведены без учета деноминации на 1.01.1998г.).
2. Государственные краткосрочные облигации (ГКО) со сроком погашения 3, 6, 12 месяцев номиналом 1 млн. руб. выпускаются в безналичной форме. Эти облигации бескупонные – доход владельцы получают в виде разницы между ценой покупки и ценой погашения.
3. Облигации внутреннего валютного займа. Эмитентом является Министерство финансов России, валюта займа – доллары США, процентная ставка – 3% годовых. Номинал – 1,10 и 100 тыс. долл.
Все облигации в зависимости от срока их погашения у инвестора учитывают на счетах 06 и 58. Если первоначальная стоимость государственных облигаций отличается от их номинала, то она должна быть доведена до номинала к моменту выкупа (погашения).
Наличие рынка ценных бумаг, совершение операций по купле-продаже ценных бумаг на фондовых биржах, предполагает приобретение акций и облигаций по ценам фактических затрат. Разница между продажной номинальной стоимостью приводит либо к получению потенциальной прибыли, либо убытка в зависимости от котировки на фондовой бирже. Вложения средств в облигации предполагает получение фиксированного процента, в зависимости от номинальной стоимости облигаций, а также получение номинальной стоимости облигации после погашения. В связи с этим разница в фактической и номинальной стоимости облигации должна быть самортизированна так, чтобы к моменту наступления срока погашения фактическая стоимость равнялась номинальной стоимости облигации. Возможны 2 варианта: