В зависимости от способов включения в себестоимость продукции (работ, услуг) расходы можно подразделять на прямые и косвенные.
Прямые расходы связаны с производством определенного вида продукции и могут быть прямо (на основании информации первичных документов) и непосредственно отнесены на его себестоимость. К ним относят чаще всего расходы сырья и материалов, покупных полуфабрикатов, топлива и энергии на технологические цели, оплату труда производственных рабочих.
К косвенным относят расходы, связанные с производством нескольких видов продукции, выполнением одновременно нескольких видов работ. Такие затраты могут быть распределены между себестоимостями каждого вида продукции (работ, услуг) только на основе специальных расчетов. Но всякое косвенное распределение расходов приводит к неточности в определении себестоимости, поэтому при организации учета необходимо так организовать аналитический учет, чтобы минимизировать удельный вес косвенных расходов.
Для целей налогообложения прибыли расходы можно подразделить на лимитируемые и не лимитируемые. К лимитируемым относятся такие расходы, по которым законодательством установлены лимиты, нормы и нормативы. К таким расходам относятся компенсации за использование личных автомобилей для служебных поездок, командировочные и представительские расходы, оплата обучения по договорам с учебными заведениями для подготовки и переподготовки кадров, повышения квалификации, затраты на оплату процентов за кредиты, расходы на рекламу. К не лимитируемым относят расходы, принимаемые в фактических размерах.
В зависимости от периодичности возникновения все расходы можно подразделить на текущие и единовременные. К текущим относятся расходы, связанные с производством и продажей продукции данного периода. Обычно это основная расходов организации. Единовременными называют расходы, связанные с подготовкой новых производств, освоением новой продукции, резервированием расходов на какие-либо цели (оплату отпусков, ремонт основных средств и прочее).
По своему составу все расходы подразделяются на одноэлементные и комплексные. Одноэлементными называют расходы, состоящие из однородного вида расходов (например, расходы сырья и материалов, оплата труда производственных рабочих и прочее). Комплексные – состоят из нескольких видов расходов. Например, в состав таких комплексных расходов, как общехозяйственные, входят расходы материалов на общехозяйственные цели, заработная плата руководства организации, амортизация зданий и прочее.
По целесообразности расходования все расходы можно разделить на производительные и непроизводительные. В производительные включают все расходы, которые необходимы и планируемы (прогнозируемы) для данного производства. К непроизводительным относят расходы, которые образуются по причинам, свидетельствующим об отклонениях от нормальной технологии производства (брак продукции, потери от простоев, оплата сверхурочных работ и прочее).
По участию в производственном процессе все расходы подразделяются на производственные и коммерческие (внепроизводственные). В производственные включают все расходы организации, связанные с изготовлением готовой продукции, выполнением работ и оказанием услуг и включаемые в их себестоимость. Коммерческими (внепроизводственными) называют расходы, связанные с продажей продукции потребителям.
Рассмотрим порядок бухгалтерского учета основных видов расходов, составляющих большую часть себестоимости изготовленной продукции (работ, услуг). К ним относятся: сырье и материалы; покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних организаций; топливо и энергия на технологические цели; заработная плата производственных рабочих; отчисления на социальные нужды от заработной платы производственных рабочих.
Преобладающая часть основных расходов – прямые расходы, то есть включаемые в себестоимость конкретного вида продукции на основании первичных документов (в них проставляются соответствующие коды изделия или номера заказов).
Сырье и основные материалы, израсходованные на производство продукции (работ, услуг), включаются в себестоимость на основании лимитно-заборных карт, требований, накладных. Первичные документы предварительно группируются по направлениям затрат материалов, и данные, которые в них содержатся, включаются в ведомость распределения расхода материалов по каждому структурному подразделению организации. Оцениваются расходы материальных ценностей в зависимости от принятой в организации методологии.
На основании ведомостей распределения материальных расходов на счетах бухгалтерского учета делаются следующие записи:
Д-т 20 "Основное производство"
К-т 10 "Материалы".
В этом случае в себестоимость конкретного вида продукции включаются фактически производственные расходы конкретных материальных ценностей.
Если же из одного вида материальных ценностей производятся несколько видов изделий, то между себестоимостями каждого вида продукции расход материалов распределяется. Такое распределение может производиться по методике, наиболее отвечающей особенностям производства (например, пропорционально: расходу материальных ценностей по нормам, установленным на единицу продукции; установленному коэффициенту расхода; количеству или весу изготовленной продукции и прочее).
Стоимость возвратных отходов уменьшает расходы на производство продукции. Обычно возвратные отходы приходуются на склад по накладным, оцениваются по ценам возможного использования и отражаются на счетах бухгалтерского учета следующей записью:
Д-т 10 "Материалы"
К-т 20 "Основное производство".
В себестоимости конкретных видов продукции возвратные отходы отражаются прямым (по документам) или косвенным (после дополнительных расчетов) способами.
Покупные изделия и полуфабрикаты, услуги сторонних организаций, как правило, предназначены для изготовления конкретных видов продукции. Поэтому в себестоимость этих видов они и включаются прямым способом на основании расходных документов.
В себестоимость конкретного вида продукции технологическое топливо и энергия включаются на основании первичных документов или показаний измерительных приборов (счетчиков). Если прямое отнесение невозможно, то расходы топлива и энергии распределяются косвенным путем пропорционально количеству часов работы оборудования с учетом его мощности или норм расхода энергоресурсов на единицу продукции.
Оплата труда производственных рабочих включается в себестоимость конкретного вида продукции (работ, услуг) на основании табелей учета использования рабочего времени, нарядов, рапортов, ведомостей. На основании первичных документов, сгруппированных по направлениям расходов, составляются ведомости распределения заработной платы по каждому структурному подразделению организации. На основании этих ведомостей распределения на счетах делаются записи:
Д-т 20 "Основное производство"
К-т 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".
Отчисления на социальные нужды включают в себестоимость продукции в установленных законодательством процентах от начисленной заработной платы. Такие отчисления рассчитываются в ведомостях распределения заработной платы по направлениям произведенных расходов.
Данные из ведомостей переносят в сводный1 регистр для обобщения всех расходов на производство продукции (работ, услуг). После расчетов на счетах делаются записи:
Д-т 20 "Основное производство"
К-т 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению".
Но, как уже отмечалось выше, кроме основных расходов существуют и накладные расходы. Накладные расходы возникают в связи с организацией, обслуживанием производственного процесса и управлением им. Состоят накладные расходы из общепроизводственных и общехозяйственных расходов.
Общепроизводственные (цеховые) расходы связаны с обслуживанием и управлением производствами (цехами, структурными подразделениями, мастерскими и так далее) организации. Состав и размер общепроизводственных расходов определяется сметами, составляемыми организацией самостоятельно, на содержание и эксплуатацию оборудования, управленческих и хозяйственных расходов подразделения. Составляются сметы по каждому структурному подразделению отдельно. Целью планирования расходов и выделения в фактической себестоимости продукции самостоятельных калькуляционных статей является постоянный контроль за соблюдением смет и сопоставления фактически произведенных расходов с запланированными.
Планирование и учет общепроизводственных расходов может производиться по следующей номенклатуре статей:
• амортизация производственного оборудования и транспортных средств;
• отчисления в ремонтный фонд или затраты по ремонту производственного оборудования и транспортных средств;
• расходы по эксплуатации оборудования;
• заработная плата и отчисления на социальные нужды рабочих, обслуживающих оборудование;
• содержание аппарата управления цеха;
• содержание зданий цехов и цеховые сооружения;
• расходы на проведение испытаний, опытов и исследований;
• охрана труда работников цеха;
• потери от брака, от простоев по внутрипроизводственным причинам и прочее.
Формируются общехозяйственные расходы обычным порядком, то есть на основании первичных расходных документов. Например, расходы материальных ценностей оформляются требованиями или накладными, амортизационные отчисления – ведомостями начисления амортизации, затраты на оплату труда – нарядами, ведомостями, табелями и так далее.
Синтетический учет общепроизводственных расходов ведется на активном собирательно-распределительном счете 25 "Общепроизводственные расходы". Аналитический учет по этим расходам ведется в специальных ведомостях по каждому цеху (структурному подразделению) в размере статей сметы.