Программа тестов средств контроля представляет собой перечень совокупности действий, предназначенных для сбора информации о функционировании системы внутреннего контроля и учета. Назначение тестов средств контроля в том, чтобы помочь выявить существенные недостатки средств контроля экономического субъекта.
Выводы аудитора по каждому разделу аудиторской программы, документально отраженные в рабочих документах, — фактический материал для составления аудиторского отчета (письменной информации руководству экономического субъекта) и аудиторского заключения, а также основание для формирования объективного мнения аудитора о бухгалтерской отчетности экономического субъекта.
При составлении программы и по ходу аудита аудитор должен предусмотреть ответы на ряд вопросов, влияющих на проведение проверки, а именно:
- нужны ли дополнительные разъяснения при интерпретации сомнительных документов?
- выходит ли сделанное наблюдение за рамки аудита? Если да, то важно ли оно для качества, безопасности и т.п. и стоит ли того, чтобы выходить за рамки данной аудиторской проверки?
- удовлетворителен ли уровень существенности при проведении проверки?
- существуют ли особые «аудиторские находки» или наблюдения, беспокоящие клиента?
- полностью ли применены в данной ситуации употребляемые способы оценки деятельности экономического субъекта?
- по плану ли осуществляется аудиторская проверка? Не выходит ли за отведенное время? Если да, то какими областями аудита можно пренебречь без ущерба для поставленных целей?
Выработка мнений по этим и другим подобным вопросам требует от аудитора широты взглядов, осознания своей роли, собственной фильтрующей системы. При этом ответы на перечисленные вопросы не должны зависеть от предубеждений или каких-либо иных причин. Промежуточные мнения не следует твердо формулировать до тех пор, пока нет фактов. По окончании процесса планирования аудита общий план и программа аудита должны быть оформлены документально и завизированы в установленном порядке.
Аудитор должен получить надлежащие доказательства с целью формулирования обоснованных выводов, на которых основывается мнение аудитора о правильности ведения бухгалтерского учета и достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности.
3.4 Аналитические процедуры аудита финансовых вложений
Бухгалтерский учет финансовых вложений СПК колхоз-племзавод имени Чапаева строится с применением журнально-ордерной формы учета. Учётные регистры синтетического и аналитического учёта ведутся по установленным формам, исправительные записи в них оформляются соответствующими бухгалтерскими справками. Формы и порядок заполнения первичных документов соответствует требованиям Закона «О бухгалтерском учёте» от 21.11.96г. №129-ФЗ.
Рассмотрим основные операции по приобретению, переоценке и выбытию финансовых вложений, типичные для аудита финансовых вложений.
1.Приобретение ценных бумаг: Д58/1 «Финансовые вложения»/»Паи и акции» и К51 «Расчетный счет», или К52 «Валютный счет» - приобретение ценных бумаг:
Д76 «Расчеты с разными кредиторами и дебиторами» К 51(К52) – перечислены в счет предоплаты продавцу денежные средства для покупки ценных бумаг;
Д58 К76 – получение ценных бумаг от продавца
Приобретение облигаций:
Д76 К51 – перечислены в счет предоплаты продавцу денежные средства для покупки облигаций;
Д76 К66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» - отражено поступление процентов по полученному займу и включение их в состав дебиторской задолженности (до получения облигаций от продавца);
Д58/2 «Финансовые вложения»/ «Долговые ценные бумаги» К76 – отражено поступление облигаций от продавца;
Д91/2 «Прочие доходы и расходы»/ «Прочие расходы» К66 – отражено начисление процентов и включение их в состав прочих расходов после получения облигаций от продавца.
Приобретение ценных бумаг за счет заемных средств:
Д76 К 51(К52) – перечислены в счет предоплаты продавцу денежные средства для покупки ценных бумаг;
Д76 К66 – отражено начисление процентов по полученному займу (кредиту) и включение их в состав дебиторской задолженности (до получения ценных бумаг от продавца);
Д58 К76 – получение ценных бумаг от продавца;
Д 91/2 К 66 – начисление процентов и включение их в состав прочих расходов после получения ценных бумаг от продавца.
Переоценка финансовых вложений:
Д58 К91/1 «Прочие доходы и расходы»/ «Прочие доходы», или К91/2- произведена переоценка ценных бумаг, как разница между текущей котировочной ценой и ценой предыдущей оценки.
Д58/4 «Финансовые вложения» / «Вклады по договору простого товарищества» К91 – произведена переоценка вклада, как разница между оценочной стоимостью и фактической стоимости переданного имущества.
Предоставление займов другим организациям:
Д91/2 К51, или К52, К58, К01 «Основные средства», К10 «Материалы» - отражены расходы по предоставлению займа.
Создание резерва под обесценение финансовых вложений:
Д91-2 К 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений» - увеличена сумма резерва под обесценение финансовых вложений;
Д59 К91/1 – уменьшена сумма резерва под обесценение финансовых вложений.
Безвозмездно полученные активы в виде финансовых вложений:
Д58 К98/2 «Доходы будущих периодов» / «Безвозмездные поступления» - получены безвозмездно активы в виде финансовых вложений;
Д98/2 К91/1 – списание стоимости безвозмездно полученных активов.
Операции по совершению вкладов:
Д58/4 К51, или К52 – принят к учету вклад по договору простого товарищества.
Операции по выбытию вкладов:
Д51, или Д52 К58/4 – отражен возврат имущества в денежной форме.
Выбытие финансовых вложений:
Д 76 91/1 – отражена выручка от продажи ценных бумаг;
Д 51 К 76 – получены деньги от покупателей;
Д 91/2 58/1 – списана учетная стоимость ценных бумаг;
Д 99 «Прибыли и убытки» К 91/9 – отражен убыток от продажи ценных бумаг;
Д 91 К99 – отражена прибыль от продажи ценных бумаг.
Таким образом, при проведении аудита финансовых вложений должна быть получена информация от аудируемого лица, в данном случае СПК колхоз-племзавод имени Чапаева по дебету счетов: 19,51,52,58,59,76,91,98,99 и кредиту счетов: 01,10,19,51,52,58,59,66,76,91,98,99.
Процедуры проверки по существу проводятся с целью получения аудиторских доказательств существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Указанные процедуры проверки проводятся в следующих формах:
· детальные тесты, оценивающие правильность отражения операций и остатка средств на счетах бухгалтерского учета;
· аналитические процедуры.
Собирая аудиторские доказательства, аудитор может применить одну или несколько процедур вне зависимости от того, проверяется одна или группа хозяйственных операций. При проверке данного участка аудитор в соответствии с федеральным правилом (стандартом) аудита «Аудиторские доказательства» применяет такие процедуры получения аудиторских доказательств, как:
· пересчет;
· инспектирование;
· подтверждение;
· аналитические процедуры.
Пересчет используется для подтверждения достоверности расчетов сумм полученных доходов (дивидендов, процентов), налоговых расчетов, показателей отчетности, в частности отчета о прибылях и убытках и др.
Инспектирование представляет собой проверку записей, документов или материальных активов и используется для проверки фактической передачи материальных ценностей в качестве вкладов в уставные капиталы других организаций, в совместную деятельность и т.д.
Кроме того, инспектирование может использоваться для подтверждения правильности отражения в бухгалтерском учете финансовых вложений, достоверности и их оценки и т.д.
Подтверждение применяется для установления фактической передачи и приема вкладов в совместную деятельность, уставные капиталы других организаций и т.п. прием вкладов может подтверждаться различными накладными; авизо; квитанциями к приходным ордерам и т.д.
Кроме того, при проверке финансовых вложений аудитор в соответствии с российским правилом (стандартом аудита «Аналитические процедуры» может также применять такие виды аналитических процедур, как:
а) сравнение фактических показателей бухгалтерской отчетности с плановым (сметными) показателями, определенными экономическим субъектом;
б) сравнение фактических показателей бухгалтерской отчетности с прогнозными показателями, самостоятельно определенными аудитором
в) сравнение показателей бухгалтерской отчетности и связанных с ними относительных коэффициентов отчетного периода с нормативными значениями, устанавливаемыми действующим законодательством или самим экономическим субъектом
г) сравнение показателей бухгалтерской отчетности со среднеотраслевыми данными;
д) сравнение показателей бухгалтерской отчетности с небухгалтерскими данными (данными, не входящими в состав бухгалтерской отчетности);
е) анализ изменений с течением времени показателей бухгалтерской отчетности и относительных коэффициентов, связанных с ними;
ж) другие виды аналитических процедур, в том числе учитывающие индивидуальные особенности организационной структуры экономического субъекта, в отношении которого проводится аудит.
Для более эффективного сбора аудиторских доказательств аудитор обязан квалифицированно спланировать, какие аналитические процедуры, в каком количестве и объеме необходимо выполнить для сбора нужных данных, исходя из особенностей деятельности проверяемого экономического субъекта.
3.5 Возможные нарушения ведения бухгалтерского учета и составления отчетности финансовых вложений
При аудите финансовых вложений могут быть обнаружены следующие нарушения учета финансовых вложений: