Курсовые разницы по процентам, начисленным за пользование кредитами и займами, полученными в иностранной валюте. Как следует из пункта 11 ПБУ 15/01, такие курсовые разницы являются затратами, связанными с получением и использованием кредитов и займов, и на основании пункта 15 подлежат учету в составе операционных доходов и расходов.
Таким образом, курсовые разницы по процентам в Отчете о прибылях и убытках указываются по строке 090 «Прочие операционные доходы» (100 «Прочие операционные расходы»).
Несмотря на различные формулировки, определения курсовых разниц в бухгалтерском и налоговом учете аналогичны.
Однако если в бухгалтерском учете курсовые разницы отражаются на последний день отчетного периода (квартала, полугодия, девяти месяцев, года), то в налоговом учете курсовые разницы признаются на конец текущего месяца.
2.2. Учет и расчеты по специальным счетам банка.
Помимо расчетных счетов в банках для организаций могут быть другие счета, на которых учитываются безналичные денежные средства, находящиеся в аккредитивах, в чековых книжках, на банковских (платежных) картах и др. Эти счета получили название специальных. Учет таких денежных средств производится на счете 55 «Специальные счета в банках». Планом счетов рекомендованы субсчета: 55-1 «Аккредитивы», 55-2 «Чековые книжки» и др.
Зачисление денежных средств на специальные счета отражают по дебету счета 55 «Специальные счета в банках» и кредиту счетов 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и др. на основании банковских выписок. Списание денежных средств с кредита счета 55 производят по мере их использования на основании банковских выписок.
Счет 55 «Специальные счета в банках» предназначен для обобщения информации о наличии и движении денежных средств в валюте Российской Федерации и иностранных валютах, находящихся на территории Российской Федерации и за ее пределами, в аккредитивах, чековых книжках, иных платежных документах (кроме векселей), на текущих, особых и иных специальных счетах, а также о движении средств целевого финансирования в той их части, которая подлежит обособленному хранению.
2.2.1. Аккредитивы
На субсчете 55-1 «Аккредитивы» учитывается движение средств, находящихся в аккредитивах.
Аккредитив представляет собой условное денежное обязательство банка, выдаваемое им по поручению клиента в пользу его контрагента по договору, согласно которому банк, открывший аккредитив (банк-эмитент), может произвести поставщику платеж или предоставить полномочия другому банку производить такие платежи при условии предоставления им документов, предусмотренных в аккредитиве, и выполнения других условий аккредитива. Аккредитив предназначен для расчетов с одним получателем средств.
Плательщик представляет в обслуживающий банк заявление об открытии аккредитива, в котором по установленной форме содержатся обязательные реквизиты расчетных документов, а также указываются:
• вид аккредитива;
• условия его оплаты (с акцептом или без акцепта);
• номер счета, открытый исполняющим банком, для зачисления
средств по покрытому аккредитиву;
• срок действия аккредитива с указанием даты его закрытия;
• наименование продукции и услуг, для оплаты которых предназначен аккредитив;
• номер и дата основного договора;
• срок отгрузки товара;
• другие сведения.
В соответствии с Положением о безналичных расчетах в Российской Федерации аккредитивы могут быть покрытые (депонированные) и непокрытые (гарантированные), отзывные и безотзывные.
При открытии покрытых (депонированных) аккредитивов банк-эмитент за счет средств плательщика перечисляет сумму аккредитива (покрытие) с расчетного счета в распоряжение исполняющего банка поставщика на срок действия аккредитива.
В соответствии с Положением о безналичных расчетах в Российской Федерации аккредитивы могут быть покрытые (депонированные) и непокрытые (гарантированные), отзывные и безотзывные.
При открытии покрытых (депонированных) аккредитивов банк-эмитент за счет средств плательщика перечисляет сумму аккредитива (покрытие) с расчетного счета в распоряжение исполняющего банка поставщика на срок действия аккредитива.
При открытии непокрытого (гарантированного) аккредитива банк-эмитент предоставляет исполняющему банку право списывать средства с ведущегося у него корреспондентского счета в пределах суммы аккредитива. Непокрытые (гарантированные) аккредитивы открываются только при наличии корреспондентских отношений между банком плательщика и банком поставщика.
Отзывной аккредитив — аккредитив, который может быть изменен или аннулирован без предварительного согласования с поставщиком. Если не соблюдаются условия договора или банк плательщика не может гарантировать оплату по непокрытому аккредитиву, плательщик, как правило, требует аннулировать аккредитив. Такое распоряжение плательщик дает через свой банк, который извещает об этом банк доставщика, а он ставит в известность организацию-поставщика. Банк поставщика обязан оплатить документы, соответствующие условиям отозванного аккредитива, если они были приняты им до получения извещения об отзыве аккредитива.
Безотзывной аккредитив не может быть аннулирован или изменен без согласия поставщика, в пользу которого был открыт. Если нет четкого указания, то аккредитив считается отзывным.
Закрытие аккредитива возможно в следующих случаях:
• по окончании срока аккредитива;
• согласно заявлению поставщика об отказе использовать аккредитив до истечения срока;
• согласно заявлению покупателя об отзыве аккредитива полностью или частично (это относится только к отзывным аккредитивам) —
в этом случае аккредитив закрывается или уменьшается в день получения сообщения банком поставщика от банка покупателя;
• при неполном использовании аккредитива, т.е. сумма счетов поставщиков оказалась меньше, чем депонированная сумма на счете 55«Специальные счета в банках», субсчет 1 «Аккредитивы».
Во всех перечисленных случаях банк поставщика отправляет уведомление банку покупателя, и неиспользованная сумма зачисляется на тот счет, с которого были депонированы средства на открытие аккредитива.
Наличие и движение денежных средств по счету 55 «Специальные счета в банках», субсчет 1 «Аккредитивы» зависят от вида и условий аккредитива. На субсчете 55-1 «Аккредитивы» отражается открытие покрытого аккредитива, а учет непокрытого аккредитива организуется за балансом на счете 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные». Основанием для учетных записей являются выписки со специальных счетов в банках с прилагаемыми к ним документами.
Зачисление денежных средств в аккредитивы отражается по дебету счета 55 «Специальные счета в банках» и кредиту счетов 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и других аналогичных счетов.
Принятые на учет по счету 55 «Специальные счета в банках» средства в аккредитивах списываются по мере использования их (согласно выпискам кредитной организации), как правило, в дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Неиспользованные средства в аккредитивах после восстановления кредитной организацией на тот счет, с которого они были перечислены, отражаются по кредиту счета 55 «Специальные счета в банках» в корреспонденции со счетом 51 «Расчетные счета» или 52 «Валютные счета».
Синтетический учет операций по специальным счетам осуществляется на основании обработанных выписок из специальных счетов и прилагаемых к ним первичных документов в ведомостях по поступлению и расходованию денежных средств.
Аналитический учет по счету 55 «Специальные счета в банках», субсчет 1 «Аккредитивы» ведется по каждому выставленному организацией аккредитиву, использованным суммам, срокам открытия и закрытия, что дает возможность контролировать наличие и движение денежных средств по данному субсчету.
Так предприятие «Прагма» заключила с поставщиком контракт на покупку продукции на сумму 500000 руб.
- Отражается зачисление в аккредитивы:
собственных средств организации Д55 К51 200000 руб.
кредитов банка Д55 К66 300000 руб.
- Отражается погашение задолженности
перед поставщиками и подрядчиками Д60, 76 К55 450000 руб.
- Неиспользованные средства в аккредитивах направлены:
на расчетный счет организации Д51 К55 10000 руб.
на погашение кредита банка Д66 К55 40000 руб.
Рассмотрим применение покрытого аккредитива для расчетов (табл.2.1).
Таблица 2.1
Журнал хозяйственных операций
1. Получена банковская выписка об открытии покрытого аккредитива для расчетов с ОАО «Металлург» за поставку проката
Д55-1 К51 950 000 руб.
2. Списана сумма аккредитива на основе банковской выписки, реестра счетов и документов об отгрузке проката от ОАО «Металлург» Д60 К55-1 926 300 руб.
3. Оприходован на склад прокат, полученный от ОАО «Металлург» Д10 К60 785 000 руб.
4. Учтен НДС, уплаченный ОАО «Металлург»
Д19 К60 141 300 руб.
5. Зачислен на расчетный счет неиспользованный остаток аккредитива Д51 К55-1 23 700 руб.
Рассмотрим применение непокрытого аккредитива для расчетов (табл.2.2).
Таблица 2.2
Журнал хозяйственных операций
1. Получено извещение банка-эмитента об открытии непокрытого аккредитива для расчетов с ОАО «Металлург» за поставку проката
Д 009 950 000 руб.
2. Списана сумма аккредитива после получения банковской выписки, реестра счетов и документов об отгрузке проката от ОАО «Металлург» К009 950 000 руб.
3. Отражена сумма фактической оплаты ОАО «Металлург»
Д60 К51 926 300 руб.
4. Оприходован на склад прокат, полученный от ОАО «Металлург» Д10 К60 785 000 руб.
5. Учтен НДС, уплаченный ОАО «Металлург»