Причиненные налогоплательщикам убытки возмещаются за счет федерального бюджета в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом и иными федеральными законами. За неправомерные действия или бездействие должностные лица и другие работники налоговых органов несут ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Полномочия органов внутренних дел в области налогового права определены ст. 36 НК РФ. По запросу налоговых органов органы внутренних дел участвуют вместе с налоговыми органами в проводимых налоговыми органами выездных налоговых проверках. При выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных НК РФ к полномочиям налоговых органов, органы внутренних дел обязаны в десятидневный срок со дня выявления указанных обстоятельств направить материалы в соответствующий налоговый орган для принятия по ним решения. Органы внутренних дел несут ответственность за убытки, причиненные налогоплательщикам вследствие своих неправомерных действий (решений) или бездействия, а равно неправомерных действий (решений) или бездействия должностных лиц и других работников этих органов при исполнении ими служебных обязанностей. Причиненные налогоплательщикам при проведении мероприятий убытки возмещаются за счет федерального бюджета в порядке, предусмотренном НК РФ и иными федеральными законами.
За неправомерные действия или бездействие должностные лица и другие работники органов внутренних дел несут ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Согласно ст. 137 НК РФ, каждое лицо может обжаловать ненормативные акты налоговых органов, действие или бездействие должностных лиц, если, по мнению этого лица, такие акты, действия или бездействие нарушают его права. В этой достаточно простой формулировке скрывается один важный вопрос. Какие именно акты налогового органа можно обжаловать? Ведь понятие «акты ненормативного характера» достаточно общее. Впервые ответить на этот вопрос попытался Пленум ВАС РФ в 2001 году (постановление №5 от 28.02.2001 г.). Он указал, что под актом ненормативного характера, подлежащим обжалованию, следует понимать документ любого наименования (требование, решение, постановление, письмо и т.д.), подписанный руководителем налогового органа и касающийся конкретного налогоплательщика. Следовательно, налогоплательщик может обжаловать и требование об уплате налога, пеней и штрафа независимо от того, было ли им оспорено решение налогового органа, на основании которого было вынесено требование.
Конституционный Суд РФ пошел еще дальше (Определение от 04.12.2003 г. № 418-О). Он установил, что обжаловаться может любой акт, подписанный любым должностным лицом налогового органа (а не только руководителем). Итак, получается, что обжаловать можно любой акт (решение, письмо и т.д.), подписанный любым должностным лицом налогового органа. Тем не менее, не стоит забывать о формулировке НК РФ: «если акты … нарушают его права». Из этой фразы следует, что:
- акт нарушает права налогоплательщика. Перечень прав налогоплательщика закреплен в статье 21 НК РФ (не исчерпывающий).
- лицо может обжаловать акт, касающийся его. Например, инструкцию руководителя налогового органа, обращенную к должностным лицам налогового органа, обжаловать налогоплательщик не может. Вот здесь, правда, возникает вопрос. А что если эта инструкция нарушает каким-то образом права налогоплательщика? Представляется, что тогда налогоплательщик сможет обжаловать акт, вынесенный должностным лицом на основании этой инструкции.
Что, например, можно обжаловать в решении об отказе в привлечении к ответственности (которые выносится по итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки)? В этом решении могут быть указаны размер недоимки и пеней. Это решение не может предусматривать уплату штрафа, так как штраф - это мера ответственности. Но налогоплательщик может не согласиться с размером недоимки и пеней, или вообще с тем, что он должен уплачивать эту недоимку и пени. В этом случае налогоплательщик будет оспаривать недоимку и пени.
Какие действие и бездействие должностных лиц налоговых органов можно обжаловать? Ст. 32 и 33 НК РФ устанавливают обязанности налоговых органов и их должностных лиц. Перечень открытый: налоговые органы также несут другие обязанности, предусмотренные Налоговым кодексом и иными законами. Обжалуемые действия и бездействие должно соотноситься с этими обязанностями. Если у налоговых органов нет обязанности совершать какие-то действия или, наоборот, воздержаться от их совершения, налогоплательщик не сможет оспорить не понравившееся ему действие налоговика.
В этой связи очень интересен пункт 3 ст. 33 НК РФ, который предусматривает обязанность должностных лиц корректно и внимательно относиться к налогоплательщикам, не унижать их честь и достоинство. Если бы налогоплательщики обжаловали все действия налоговиков, свидетельствующих о некорректном и невнимательном отношении, суды были бы завалены такими делами.
Санкции в широком смысле понимаются как элемент налоговой нормы, предусматривающий неблагоприятные последствия неисполнения либо несоблюдения налоговых обязанностей, сформулированных в диспозициях налоговых норм. К подобного вида санкциям относятся штрафы, взыскание недоимок, пени. Институт налоговых санкций в узком смысле закреплен ст. 114 НК РФ, согласно которой налоговая санкция выражена штрафом и является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Наличие легитимного определения налоговой санкции имеет важное значение, поскольку показывает логическое завершение развития института налоговой ответственности.
§ 3. Правонарушения, выявляемые в ходе налоговых проверок и ответственность за их совершение
Согласно ст. 106 налоговое правонарушение определяется как совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое НК установлена ответственность.
Одновременно за нарушение налогового законодательства (в зависимости от конкретного юридического факта) предусматривается ответственность, установленная и Налоговым кодексом РФ, и Кодексом об административных правонарушениях РФ, и Уголовным кодексом РФ.
В соответствии с этим нарушение налогового законодательства характеризуется наличием совокупности следующих элементов:
1. это противоправное виновное действие или бездействие;
2. оно направлено на нарушение норм именно налогового законодательства (Налогового кодекса РФ или иных нормативных правовых актов в сфере налогообложения);
3. за его совершение предусмотрена ответственность, при этом неважно, ответственность за его совершение установлена налоговым, административным либо уголовным законодательством.
Отсутствие хотя бы одного из перечисленных признаков означает, что деяние не является нарушением налогового законодательства.
Кроме того, основным отличием налогового правонарушения от нарушения налогового законодательства выступает фактор правовой природы ответственности. В данном случае важен нормативный правовой источник, в котором юридически закреплен порядок применения предусмотренных за такое противоправное деяние мер государственной ответственности: Налоговый кодекс РФ, Кодекс об административных правонарушениях РФ, Уголовный кодекс РФ.
Состав налогового правонарушения образуют четыре элемента: субъект, субъективная сторона, объект, объективная сторона.
К субъектам, подлежащим ответственности за совершение налоговых правонарушений, относятся организации и физические лица. При этом физическое лицо может быть привлечено к ответственности за совершение налоговых правонарушений с шестнадцатилетнего возраста.
Субъективная сторона налогового правонарушения представляет совокупность признаков, отражающих внутреннюю сторону противоправного деяния (действия или бездействия) и характеризующих внутренние психические процессы, происходящие сознании правонарушителя относительно содеянного и его последствий.1
Объективная сторона налоговых правонарушений представляет собой совокупность признаков противоправных деяний, предусмотренных нормами налогового права и характеризующих внешне отражение (проявление) налоговых правонарушений в реальной действительности. Основания привлечения к ответственности за налоговые правонарушения, а также за нарушения банками законодательства о налогах и сборах установлены НК РФ. Объект налогового правонарушения составляют охраняемые законодательством общественные отношения, складывающиеся в налоговой сфере. Объектом правонарушения является то, на что оно посягает, чему причиняет или может причинить какой-либо вред.
В соответствии с Налоговым кодексом РФ к налоговым нарушениям относится:
1. Нарушение срока постановки на учет в налоговом органе (ст. 116 НК РФ).
2. Уклонение от постановки на учет в налоговом органе (ст. 117 НК РФ).
3. Нарушение срока предоставления сведений об открытии и закрытии счета в банке (ст. 118 НК РФ).
4. Непредставление налоговой декларации (ст. 119 НК РФ).
4. Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения (ст. 120 НК РФ).
5. Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) (ст. 122 НК РФ).
6. Невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов (ст. 123 НК РФ).
7. Несоблюдение порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест (ст.125 НК РФ).
8. Непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля (ст. 126 НК РФ).
9. Неправомерное несообщение сведений налоговому органу (ст. 129.1 НК РФ).