Следует заметить, что совместная деятельность - это не только правильно составленный договор, но и правильное оформление первичной бухгалтерской документации. Так если передача имущества в качестве вклада в совместную деятельность, была оформлена первичными документами, в которых не было указано, что данное имущество передается как вклад в совместную деятельность, то есть не было ссылки на номер и дату договора, то можно считать, что внесение вклада в совместную деятельность не было подтверждено документально и организация, являющаяся ее участником, вынуждена отразить выбытие имущества как отпуск на сторону. Это повлечет дополнительные исчисления налогов.
Порядок ведения бухгалтерского учета операций, связанных с договором простого товарищества, регламентируется письмом Минфина Российской Федерации «Об отражении в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением совместной деятельности» от 24.01.94г. № 7.
В соответствии с требованиями вышеназванного письма имущественные и неимущественные вклады участников договора простого товарищества учитываются на субсчетах открываемых к счетам 06 «Долгосрочные финансовые вложения» и 58 «Краткосрочные финансовые вложения».
Для обобщения информации обо всех видах расчетов и учета операций, связанных с выполнением договора простого товарищества применяется счет 78, субсчет 3 «Расчеты по договору о совместной деятельности».
Письмом № 7 предусмотрено учитывать имущество, объединенное участниками договора для совместной деятельности на отдельном (обособленном) балансе у того ее участника, которому в соответствии с договором поручено ведение общих дел участников договора. На первый взгляд все понятно. Но посмотрим, что по этому поводу говорит Гражданский Кодекс Российской Федерации. Согласно п.2 ст.1043 ведение бухгалтерского учета общего имущества товарищей может быть поручено ими одному из участвующих в договоре простого товарищества юридических лиц.
Исходя из этого, делаем выводы:
ведение учета общего имущества может быть поручено одному из участников простого товарищества юридических лиц;
если такой порядок не предусмотрен договором, каждый из участников договора простого
товарищества ведет бухгалтерский учет самостоятельно.
Ни одной статьей главы 55 ГК РФ не предусмотрено составление отдельного (обособленного) баланса по договору простого товарищества.
Налоговые органы на местах, ссылаясь на письмо №7 требуют представления бухгалтерского баланса в порядке и сроки, предусмотренные для составления и представления бухгалтерских отчетов организациями.
Участники простого товарищества должны знать, что это требование налоговых органов неправомерно и с уверенностью отстаивать свои права.
Исследуя проблему бухгалтерского учета операций, связанных с осуществлением совместной деятельности, хотелось бы остановиться еще на одном аспекте.
В соответствии с п. 2 ст. 1041 ГК РФ сторонами договора простого товарищества могут быть индивидуальные предприниматели и (или) коммерческие организации. Исходя из этого, два или несколько индивидуальных предпринимателей, могут объединить свое имущество и усилия в целях создания простого товарищества. Возможны и случаи объединения имущества и усилий организации, то есть юридического лица, и индивидуального предпринимателя, преследующего коммерческие цели.
Если нам известно, как вести бухгалтерский учет операций по договору простого товарищества юридических лиц, то в отношении организации бухгалтерского учета, когда в объединении имущества и усилий участвуют только индивидуальные предприниматели или индивидуальные предприниматели и юридические лица, никакой методологии в действующих нормативных актах не имеется. Более того, эта проблема усугубляется тем, что в соответствии с п.2, ст. 4 Федерального Закона Российской Федерации «О бухгалтерском учете», принятого Государственной Думой 23.02.96 г., граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном налоговым законодательством Российской Федерации.
Требования налогового Законодательства в изложенных случаях неизвестны, так как в нем рассмотрены варианты налогообложения и бухгалтерского учета операций, связанных с совместной деятельностью, осуществляемой по договору простого товарищества юридических лиц.
Согласно письму Минфина от 24.01.94 года № 7 передача имущественных взносов в совместную деятельность отражается на счетах 46 «Реализация», 47 «Реализация и прочее выбытие основных средств», 48 «Реализация прочих активов». Инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности, утвержденная приказом Минфина СССР от 1.11.91 года № 56 с изменениями, внесенными приказом Минфина РФ от 28.12.94 г. № 173, поясняет, что, счета 46, 47, 48 предназначены для обобщения информации о процессе реализации готовой продукции, товаров, работ, услуг, основных средств и прочих активов.
Как известно, процессом реализации является совокупность хозяйственных операций, связанных со сбытом и продажей продукции, работ, услуг. Завершающей стадией реализации, дающей право бухгалтеру отразить этот процесс в бухгалтерском учете, могут являться:
момент отгрузки продукции, выполнение работ, оказания услуг и предъявления покупателям платежно-расчетных документов;
момент зачисления на расчетный счет оплаты покупателя за отгруженную продукцию, работы, услуги.
Эти условия расчетов с покупателями оговариваются в договоре, так как они очень важны для определения права перехода собственности покупателя на продукцию, работы, услуги.
Таким образом, процесс реализации знаменателен тем, что он осуществляется в момент перехода права собственности на реализуемые продукцию, товары, услуги, основные средства, прочие активы. При передаче же имущества в совместную деятельность оно не списывается с баланса предприятия и гражданское законодательство не предусматривает в данном случае перехода права собственности у участника договора простого товарищества. Следовательно, не возникает процесса реализации и применение счетов 46, 47, 48 можно считать спорным.
В проблеме налогообложения коммерческой деятельности , осуществляемой в рамках договора простого товарищества, существуют четыре немаловажных аспекта, которые требуют отдельного рассмотрения.
Аспект первый-исчисление и уплата налогов участником ведущим общие дела.
Действующими нормативными документами установлен порядок, согласно которому налог на прибыль и налог на имущество подлежат внесению в доход бюджета отдельно каждым участником договора о совместной деятельности исходя из их доли в общей собственности и результатах этой деятельности.
Что касается порядка исчисления и уплаты налогов с иных, кроме прибыли и имущества, объектов налогообложения, возникающих при осуществлении совместной деятельности, то аналогичных норм и правил в других законодательных актах в области налогообложения не предусмотрено. Следовательно, обязанность по исчислению и уплате налогов и других обязательных платежей в бюджет и внебюджетные фонды с объектов обложения, возникающих при осуществлении совместной деятельности и определяемых на основании данных обособленного бухгалтерского учета этих операций, возлагается на участника договора о совместной деятельности, ведущего общие дела и осуществляющего хозяйственные операции в рамках заключенного договора от имени всех участников на основании выданной ими доверенности.
В этой связи необходимо обратить внимание на то, что хотя по общему правилу обязанность по уплате налогов в бюджет возлагается на участника, ведущего общего дела, однако при совершении сделок по реализации товаров (работ, услуг) в общих интересах одним из участников совместной деятельности требования налогового законодательства, касающиеся НДС, будут выполнены и в том случае, когда НДС по соответствующим оборотам уплачивается не участником, ведущим общие дела, а участником, фактически совершившим сделку (см. п. 2 информационного письма Президиума ВАС РФ от 10.12.96 N 9 "Обзор судебной практики применения законодательства о налоге на добавленную стоимость").
В отношении возможности использования льгот по тем или иным налогам при совершении операций в рамках совместной деятельности необходимо отметить следующее.
Если участник, которому поручено ведение общих дел, пользуется в соответствии с действующим законодательством какими-либо льготами по налогам и другим обязательным платежам, то указанные льготы распространяются только на его собственную деятельность и не распространяются на деятельность, осуществляемую в рамках простого товарищества.
Если же сама деятельность, осуществляемая в рамках простого товарищества, попадает под действие каких-либо льгот по налогам и другим обязательным платежам, то использует такие льготы участник, которому поручено ведение общих дел. Причем льготы в этом случае предоставляются только в отношении деятельности, осуществляемой в рамках простого товарищества (по данным обособленного баланса). Что касается налогообложения собственной деятельности участника, ведущего общие дела, то оно производится в общеустановленном порядке согласно действующему налоговому законодательству.
Взаимоотношения участника договора о совместной деятельности, которому поручено ведение общих дел, с налоговыми органами при выполнении обязательств по уплате налогов и сборов определяются действующими нормативными документами в области налогообложения и бухгалтерского учета. На такого участника распространяется действие всех правовых норм, определяющих права и обязанности налогоплательщиков и источников выплаты доходов, и в первую очередь - обязанность вести раздельный учет объектов налогообложения и представлять в налоговый орган по месту регистрации документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов и сборов.