91–1 «Прочие доходы»;
91–2 «Прочие расходы»;
91–9 «Сальдо прочих доходов и расходов».
Записи по субсчетам 91–1,91–2 производят накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно путем сопоставления дебетового оборота по субсчету 91–1 и кредитового оборота по субсчету 91–2 определяют сальдо прочих доходов и расходов. Это сальдо ежемесячно (заключительными оборотами) списывают с субсчета 91–9 на счет 99. Таким образом, на отчетную дату счет 91 сальдо не имеет. По окончании отчетного года субсчета 91–1 и 91–2 закрывают внутренними записями на субсчет 91–9. В соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации» операционными доходами являются:
• плата за временное пользование активами организации;
• поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности;
• прибыль от совместной деятельности;
• прибыль от продажи основных средств, товарно-материальных ценностей, нематериальных активов, ценных бумаг. Прибыль от реализации основных фондов и иного имущества определяют как разность между продажной ценой и остаточной стоимостью, увеличенной на индекс инфляции;
• проценты за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за пользование банком денежных средств, находящихся на счете организации в банке;
• прочие операционные доходы.
Согласно ПБУ 10/99 «Расходы организации» к операционным расходам относят:
• расходы, связанные с предоставлением за плату активов во временное пользование;
• расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности;
• расходы, связанные с участием в уставном капитале других организаций;
• расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств, товаров, продукции;
• проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);
• расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;
• отчисления в оценочные резервы;
• суммы уценки основных средств;
• отчисления под обесценение финансовых вложений;
• отчисления в резервы по условным фактам хозяйственной деятельности;
• прочие расходы.
Основную часть операционных доходов и расходов составляют:
доходы и расходы от сдачи имущества в аренду:
Д 76 – К 91 – начислена арендная плата от сдачи имущества организацией в аренду;
Д 91 – К 68 – отражен НДС с арендной платы;
Д 51 – К 76 – отражено поступление арендной платы;
доходы и расходы при выбытии амортизируемого имущества вследствие продажи, списания, в связи с окончанием срока полезного использования, безвозмездной передачи и по другим причинам:
Д91-К01,04 – списана остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов;
Д 91 – К 70, 69 и др. – списаны расходы, связанные с выбытием амортизируемого имущества (включая НДС по проданному имуществу);
доходы и расходы при выбытии материалов и другого неамортизируемого имущества:
Д 91 – К 10, 11, 15, 16 – списана стоимость имущества;
Д 62 – К 91 – отражена сумма задолженности покупателей за проданное имущество;
доходы и расходы от операций по вкладам в уставный капитал других организаций неденежными средствами. Обычно в таких ситуациях возникает разница между стоимостью передаваемого имущества и согласованной оценкой вклада:
Д 58 – К 91 – отражено превышение согласованной сторонами оценки над учетной стоимостью;
Д 91 – К 58 – отражено превышение учетной стоимости над согласованной сторонами оценкой;
отчисления в оценочные резервы:
Д91-К14 – отражены отчисления в резерв под снижение стоимости материальных ценностей;
Д 91 – К 59 – отражены отчисления в резерв под обесценение финансовых вложений;
Д 91 – К 63 – отражены отчисления в резерв по сомнительным долгам.
Неиспользованные резервы в периоды, следующие за периодом их создания, списывают в дебет счетов 14,59, 63 с кредита счета 91. Проценты, которые организация должна получить и заплатить по облигациям, акцизам, займам, кредитам, в бухгалтерском учете отражают следующим образом:
Д51-К91 – получены проценты;
Д91 – К51 – оплачены проценты.
К внереализационным доходам относят:
• штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договора, которые организация должна получить по решению суда;
• активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;
• поступления в возмещение причиненных организации убытков;
• прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;
• суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которой истек срок исковой давности;
• суммы дооценки активов;
• положительные курсовые валютные разницы;
• излишки имущества, выявленные при инвентаризации;
• прочие внереализационные доходы.
К внереализационным расходам относят:
• штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договора;
• суммы возмещения причиненных организацией убытков;
• убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;
• суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности;
• суммы уценки активов;
• отрицательные курсовые валютные разницы;
• затраты на благотворительную деятельность;
• затраты на спортивные и культурно-просветительные мероприятия, отдых, развлечения;
• прочие внереализационные расходы.
Операционные и внереализационные доходы и расходы признают в бухгалтерском учете по методу начисления. Для признания прочих доходов должны одновременно выполняться следующие условия:
1) организация имеет юридически обоснованное право на получение дохода;
2) сумма дохода может быть определена;
3) отсутствие неопределенности в получении экономических выгод от данной операции;
4) право собственности на имущество перешло к покупателю;
5) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с данной операцией, могут быть определены.
В случае невыполнения всех указанных условий полученные денежные средства отражают как обязательства. Поступления от уплаты штрафов, пеней, различных неустоек, по которым судом вынесено решение о взыскании или которые признаны и подтверждены должником, отражают по дебету счетов денежных средств (50, 51, 52), расчетов с дебиторами (76) и кредиту счета 91.
Прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году (поступающие от поставщиков суммы по перерасчетам за материальные ценности и услуги, полученные и использованные в прошлом году, перерасчеты по продукции, товарам, реализованным в предыдущие годы, поступления по расчетам, ранее списанным на убыток как безнадежная дебиторская задолженность), а также поступления в возмещение причиненных организации убытков отражают по дебету счета 51 и кредиту счета 91. Суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности (если адреса и реквизиты субъектов по этим обязательствам неизвестны и их не удалось установить до истечения срока исковой давности), отражают по дебету счета 76 и кредиту счета 91. Курсовые разницы возникают в связи с пересчетом по действующему курсу наличной валюты на банковских счетах и сумм расчетов, осуществляемых в иностранной валюте (т.е. долгов и обязательств, оплачиваемых в валюте). Положительные курсовые разницы возникают, когда сумма рублевого эквивалента возрастает и организация получает от этого прибыль. При этом суммы положительной курсовой разницы отражают следующими записями в бухгалтерском учете:
Д 50, 52 – К 91 (по денежным средствам в валюте);
Д 58 – К 91 (по операциям с финансовыми вложениями);
Д 71 – К 91 (при выдаче валюты в подотчет);
Д 60 – К 91 (по задолженности перед поставщиками и подрядчиками).Суммы дооценки активов отражают по дебету счета 01 и кредиту счета 91.
Активы, полученные безвозмездно, в ПБУ 9/99 рекомендуется отражать на счете «Прибыли и убытки», а в Плане счетов – на счете 98 «Доходы будущих периодов» (Д 08 – К 98), а затем (по мере начисления амортизации по ним) списывать на прочие доходы (Д 98 – К91).
Для признания расходов должны выполняться следующие условия:
1) расходы производятся в соответствии с договором, требованиями законодательства и обычаями делового оборота;
2) сумма расходов может быть определена;
3) отсутствие неопределенности в том, что по данной операции произойдет уменьшение экономических выгод.
Невыполнение данных условий не позволяет признавать расходы в бухгалтерском учете, и в этом случае они относятся к дебиторской задолженности. Но сами расходы должны быть признаны независимо от намерения получить выручку или иные доходы и формы расчетов (денежной, натуральной или иной). Расходы будут признаны в том отчетном периоде, в котором реально производились, независимо от формы и времени фактической оплаты. Уплаченные организацией суммы штрафов, пеней, неустоек за нарушение договоров, к которым можно отнести расходы организации на судебные издержки, судебные пошлины, арбитражные сборы, уплаченные добровольно или по решению суда в пользу других организаций и юридических лиц неустойки, штрафы, пени, суммы, направленные на компенсацию убытков, причиненных этим лицам (при этом суммы, уплаченные в бюджет в виде санкций, в состав внереализационных операций не включают, а относят на уменьшение прибыли, остающейся в распоряжении организации, т.е. на счет 99), отражаются по дебету счета 91 и кредиту счетов 51 (50), 52. Убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году (недостачи материальных ценностей, выявленные при инвентаризации, которые нельзя компенсировать за счет ответственных лиц или иначе, а также некомпенсируемые убытки от хищений имущества, виновники которых судебно-следственными органами не установлены), отражают по дебету счета 91 и кредиту счета 51. Убытки от списания безнадежных долгов, дебиторская задолженность по истечении сроков исковой давности, по которой не был создан резерв на погашение сомнительных долгов, отражают по дебету счета 91 и кредиту счета 76.