При аудите учета выбытия основных средств необходимо проверить: перечень основных средств и технической документации при передаче основных средств в качестве взноса в уставный капитал; договор купли-продажи; первоначальную стоимость объектов основных средств, приобретенных за иностранную валюту; установлена ли рыночная стоимость при продаже основных средств; начислен ли НДС по безвозмездно переданным основным средствам (плательщиком НДС является передающая сторона).
При аудите учета резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств аудитору необходимо проверить: отражены ли в учетной политике нормативы отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств, определена ли предельная сумма этих отчислений; списывается ли сумма фактически осуществленных затрат на проведение ремонта за счет средств указанного резерва; ведется ли аналитический учет расходов на ремонт основных средств по видам производства, по видам деятельности (если по этим видам деятельности отдельно исчисляется налоговая база в соответствии со ст.274 НК РФ); ведется ли аналитический учет формирования сумм расходов с учетом группировки всех осуществленных затрат.
Аудитор должен проверить соблюдение законодательно-нормативных документов по налогообложению.
Типичными ошибками при учете основных средств являются неправильное определение первоначальной стоимости и начисление амортизации.
Первая причина - неправильное определение первоначальной стоимости основного средства или нематериального актива. Порядок определения первоначальной стоимости основных средств изложен в разделе II "Оценка основных средств" ПБУ 6/01, где сказано, что первоначальная стоимость определяется исходя из фактических затрат по возведению или приобретению объектов основных средств, включая расходы по доставке, монтажу, установке.
Распространенной ошибкой является неправильное включение в первоначальную стоимость основного средства процентов по заемным средствам, привлеченным для приобретения, сооружения или изготовления объекта основных средств.
Включать в первоначальную стоимость основного средства можно лишь ту часть процентов, которая начислена до принятия объекта к бухгалтерскому учету на счете 01 "Основные средства". Общехозяйственные расходы и вовсе нельзя включать в первоначальную стоимость ни основного средства, ни нематериального актива.
Следует помнить и о суммовых разницах, которые возникают в тех случаях, когда расчеты за внеоборотный актив производится в рублях в сумме эквивалентной сумме в иностранной валюте или условных денежных единицах.
Вторая причина ошибок заключается в том, что бухгалтер начисляет амортизацию на те объекты основных средств, стоимость которых не погашается посредством начисления амортизации. В соответствии с разделом III ПБУ 6/01:
1) амортизация не начисляется по объектам жилищного фонда (жилые дома, общежития, квартиры и др.), внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки т.п.), а также продуктивному скоту, буйволам, волам и оленям, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста. По указанным объектам основных средств и объектам основных средств некоммерческих организаций начисляется износ в конце отчетного года по установленным нормам амортизационных отчислений, а движение сумм износа учитывается на отдельном забалансовом счете 010;
2) не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования;
3) объекты основных средств стоимостью не более 10 000 рублей за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике исходя из технологических особенностей, а также приобретенные книги, брошюры и т.п. издания разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию;
4) в течение срока полезного использования объекта основных средств приостанавливается начисление амортизационных отчислений в случае его перевода по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев.
Довольно часто бухгалтеры путают порядок начисления амортизации по основным средствам, установленный в бухгалтерском и налоговом учете. Например, в бухгалтерском учете начисляют амортизацию по объектам жилищного фонда и отражают ее по счету 02 "Амортизация основных средств".
Еще одна ошибка заключается в неверном определении срока полезного использования внеоборотных активов.
Организациям предоставлено право самостоятельно определять срок полезного использования объектов основных средств и нематериальных активов. При этом следует учесть, сколько лет будет использоваться объект, режим его эксплуатации, влияние агрессивной среды, порядок проведения ремонтов, а также срок, установленный прилагаемой технической документацией. Определить срок полезного использования нематериального актива можно исходя, например, из срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объекта интеллектуальной собственности, или из ожидаемого срока использования этого объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход).
Так как срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией только один раз - при принятии объекта к бухгалтерскому учету - то изменять этот срок в период его эксплуатации нельзя.
При планировании аудита основных средств, прежде всего, составляется программа аудита. В ней содержатся юридическая и экономическая характеристики организации, перечень источников аудиторских доказательств, тесты системы внутреннего контроля и аудиторские процедуры. Характеристика организации должна включать информацию о правовом статусе, степени технической оснащенности, объеме деятельности, месторасположении и т.д.
Открытое акционерное общество “Дальтрубопроводстрой" (ДТПС) зарегистрировано постановлением мэрии г. Хабаровска №1360 от 15.12.1993г. Это предприятие создано на базе строительно-монтажных организаций, действовавших на территории Хабаровского края с 1960 года. В 1993г. зарегистрирован единственный выпуск именных обыкновенных бездокументарных акций ОАО "Дальтрубопроводстрой". Контрольный пакет акций принадлежит работникам общества, что обеспечивает ему самостоятельность. Пакетом в 20% акций общества владеет Комитет по управлению государственным имуществом г. Хабаровска. Уставный капитал Общества составляет 19835 тыс. руб.
Общество является юридическим лицом и создано без ограничения срока действия. Предприятие выполняет строительно-монтажные работы, а также оказывает услуги с целью извлечения прибыли, развития производственной базы и удовлетворения общественных потребностей.
Основными направлениями деятельности ОАО "Дальтрубопроводстрой" являются: строительство и капитальный ремонт магистральных газонефтепродуктопроводов, компрессорных станций; реконструкция, расширение и техническое перевооружение действующих газотранспортных объектов; строительство жилых и производственных зданий. Общество имеет пакет разрешительных документов на все виды деятельности.
Каждая аудиторская фирма самостоятельно устанавливает требования к формам аудиторских программ.
Программа аудита основных средств ОАО "Дальтрубопроводстрой" приведена в Приложении 1.
Движение основных средств, связанное с осуществлением хозяйственных операций по поступлению, внутреннему перемещению и выбытию основных средств, в ОАО "ДТПС" оформляется следующими типовыми формами первичной учетной документации.
Акт о приеме-передаче основных средств, кроме зданий и сооружений (ф. № ОС-1) применяется для зачисления в состав основных средств отдельных объектов, поступивших за плату от других организаций. Акт используется для учета ввода объектов в эксплуатацию, внутреннего перемещения основных средств, передачи со склада (из запаса) в эксплуатацию, а также выбытия при их продаже.
При оформлении приемки объекта акт составляется в одном экземпляре и подписывается членами приемочной комиссии, а затем вместе с приложенной технической документацией передается в бухгалтерию. Акт утверждается руководителем организации. Выбытие основных средств оформляется аналогичным актом (накладной) с отражением в инвентарной карточке учета основных средств.
Накладная на внутреннее перемещение объекта основных средств (ф. № ОС-2) используется в ОАО "ДТПС" при оформлении внутреннего перемещения объектов акт выписывается в двух экземплярах: первый - с распиской получателя и сдатчика передается в бухгалтерию; второй - структурному подразделению-сдатчику.
Актом о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов (ф. № ОС-3) оформляется приемка-сдача основных средств из ремонта, после реконструкции, модернизации. Акт подписывается представителем принимающего подразделения и представителем подразделения, выполнившего работы по ремонту (реконструкции, модернизации). При выполнении работ сторонней организацией акт составляется в двух экземплярах; первый - остается в ОАО "ДТПС"; второй - передается производителю работ. Оформленные акты сдаются в бухгалтерию, а в технический паспорт объекта вносятся необходимые изменения в раздел характеристики объекта. Акт, подписанный главным бухгалтером, утверждается руководителем ОАО "ДТПС".