В новом ПБУ действует следующая формулировка. Проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива при наличии следующих условий:
а) расходы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива подлежат признанию в бухгалтерском учете;
б) расходы по займам, связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива, подлежат признанию в бухгалтерском учете;
в) начаты работы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива.
Таким образом, первые два условия просто дают основание для отражения затрат по займам в стоимости инвестиционного актива. А третье условие имеет достаточно общую формулировку, которая близка к условиям МСФО 23.
Примерно такое же сближение произошло и по условиям прекращения и приостановки отнесения затрат по займам в стоимость инвестиционного актива. Согласно МСФО 23, капитализация затрат по займам в стоимости квалифицируемого актива приостанавливается, когда прерывается активная деятельность по модификации квалифицируемого актива за исключением случаев, когда приостановка деятельности является неотъемлемым этапом процесса создания актива [14, с.60].
В ПБУ 15/2008также предусмотрена приостановка приобретения, сооружения и изготовления инвестиционного актива, причем здесь учитывается ее срок. Если приостановка произошла на длительный период - более трех месяцев, то проценты, причитающиеся к оплате кредитору, прекращают включаться в стоимость инвестиционного актива с первого числа месяца, следующего за месяцем приостановления приобретения, сооружения и изготовления такого актива, и относятся в состав прочих расходов организации.
Согласно ПБУ 15/2008 при возобновлении приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива с первого числа месяца, следующего за месяцем возобновления приобретения, сооружения и (или) изготовления такого актива. При чем не считается периодом приостановки приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива срок, в течение которого производится дополнительное согласование технических и (или) организационных вопросов, возникших в процессе приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива. В МСФО этот момент назван приостановкой деятельности, как неотъемлемый этап процесса создания актива. Таким образом, противоречий нет.
Капитализация затрат по займам в стоимости квалифицируемого актива согласно МСФО 23 прекращается, когда завершены основные работы, необходимые для приведения актива в состояние, пригодное для использования или продажи. В случаях когда создание квалифицируемого актива завершается по частям, каждая из которых может использоваться несмотря на то, что актив в целом еще не завершен, капитализация затрат в отношении части, создание которой завершено, прекращается [14, с.60].
А в ПБУ 15/2008 указан конкретный момент прекращения включения процентов в стоимость инвестиционного актива - первое число месяца, следующего за месяцем прекращения приобретения, сооружения и изготовления инвестиционного актива. Основание для такого прекращения - если организация начала использовать инвестиционный актив для изготовления продукции, выполнения работ, оказания услуг, несмотря на незавершенность работ по приобретению, сооружению и изготовлению инвестиционного актива.
В ПБУ 15/2008 расписан порядок расчета доли процентов, подлежащих уплате кредитору, по кредитам, полученным на общие цели, но израсходованным на инвестиционный актив. Он изменился. Сейчас расчет производится из величины средневзвешенной ставки, определяемой по сумме всех займов и кредитов, остающихся непогашенными в течение отчетного периода. Новый порядок расчета основан на допущениях, что ставки по всем займам (кредитам) одинаковы и не изменяются в течение отчетного периода и работы по приобретению, сооружению инвестиционного актива продолжаются после отчетного периода. При этом делается оговорка о том, что организацией могут применяться и другие расчеты, основанные на иных допущениях.
По МСФО 23 в случае, если заимствования получены для финансирования деятельности организации в целом и использованы для приобретения (создания) квалифицируемого актива, затраты, подлежащие капитализации, определяются согласно МСФО 23 на основании ставки капитализации, применяемой к сумме расходов на приобретение (создание) актива. При этом ставка капитализации определяется как средневзвешенное значение затрат по займам, применительно к займам компании, остающимся непогашенными в течение периода, за исключением займов, полученных специально для приобретения квалифицируемого актива. Также МСФО 23, п. 17 указывает что сумма капитализированных затрат по заемным средства не может превышать сумму затрат по займам, понесенным в течение этого периода. Сумма процентов, причитающихся к оплате кредитору, подлежащих включению в стоимость инвестиционного актива, согласно ПБУ 15/2008 не должна превышать общей суммы процентов, причитающихся к оплате кредитору, организации в отчетном периоде [15, с.11]:.
Еще один общий момент, который по сути практически почти совпадает в международных стандартах и в ПБУ 15/2008 – это отражение дополнительных расходов по займам в текущих расходах. Согласно МСФО в состав затрат по займам включается амортизация дополнительных затрат, связанных с получением займов и кредитов, то есть не предполагается единовременного включения дополнительных затрат, связанных с получением займов и кредитов, в состав расходов, как это было в 15/2001. С 1 января 2009 дополнительные расходы по займам могут включаться в состав прочих расходов только равномерно в течение срока займа (кредитного договора).
Однако есть один вопрос оценки стоимости инвестиционного актива, который остался, не раскрыт в ПБУ 15/2008, и при этом изложен в МСФО. По МСФО 23 в случае, если ожидаемая конечная балансовая стоимость квалифицируемого актива превышает его ценность использования или чистую цену реализации, балансовая стоимость подлежит списанию в соответствии с требованиями иных стандартов [16, с.11]. При этом ни в ПБУ 15/2001, ни в ПБУ 15/2008 тестирование на обесценение инвестиционного актива не предусмотрено. Поэтому целесообразно одновременное введение ПБУ «Обесценение активов».
Последний вопрос, отраженный в ПБУ 15/2008 – раскрытие информации по займам и кредитам в бухгалтерской отчетности. Согласно ему в бухгалтерской отчетности организации подлежит раскрытию, как минимум, следующая информация:
- о наличии и изменении величины обязательств по займам (кредитам);
- о суммах процентов, причитающихся к оплате заимодавцу (кредитору), подлежащих включению в стоимость инвестиционных активов;
- о суммах расходов по займам, включенных в прочие расходы;
- о величине, видах, сроках погашения выданных векселей, выпущенных и проданных облигаций;
- о сроках погашения займов (кредитов);
- о суммах дохода от временного использования средств полученного займа (кредита) в качестве долгосрочных и (или) краткосрочных финансовых вложений, в том числе учтенных при уменьшении расходов по займам, связанных с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива;
- о суммах включенных в стоимость инвестиционного актива процентов, причитающихся к оплате заимодавцу (кредитору), по займам, взятым на цели, не связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива.
В МСФО перечень раскрываемых показателей короче, так как требования о раскрытии информации в отношении финансовых обязательств установлены также в МСФО (IFRS) 7 «Финансовые инструменты: раскрытие информации». Согласно МСФО 23 в финансовой отчетности раскрывается следующая информация в отношении затрат по займам:
- учетная политика, принятая для затрат по займам;
- сумма затрат по займам, капитализированных в течение периода;
-ставка капитализации, использованная для определения капитализируемых затрат по займам.
Итак, можно сделать вывод, что введение в действие новой редакции ПБУ 15/2008 значительно сблизило международные стандарты финансовой отчетности со стандартами, принятыми в Российской Федерации. Однако не все моменты нашли отражение именно в этом ПБУ. Поэтому необходимо создание и некоторых других, регулирующих смежные вопросы.
Заключение
В современных экономических условиях выживание коммерческой организации практически невозможно без привлечения заемных средств для различных целей. Главным источником дополнительного финансирования являются банковские кредиты.
Мы изучили особенности банковского кредита, виды таких кредитов, дали их подробную классификацию. При изучении литературы и нормативных документов в области регулирования кредитов и займов мы столкнулись, с тем, что четкого определения именно банковского кредита нет, и форма договора на банковский кредит также не создана, ею считается кредитный договор.
Положительным моментом в обновлении нормативного регулирования бухгалтерского учета в 2008 году стало введение новой редакции ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам» в отношении бухгалтерской отчетности 2009 года. Оно стало значительно короче и приблизило нас к международным стандартам финансовой отчетности.
В данной курсовой работе мы рассмотрели все основные позиции ПБУ 15/2008. Провели его сравнение со стандартом МСФО 23 «Затраты по займам».
Таким образом, можно сделать вывод, что проблема учета кредитов на сегодняшний день достаточно разработана и требует детального изучения.
Список использованных источников
1. Гражданский кодекс Российской Федерации (ГК РФ). Часть 2 от 26.01.1996 N 14-ФЗ (принят ГД ФС РФ 22.12.1995).
2. Постановление Правительства РФ от 06.031998 №283 «Об утверждении Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с МСФО»