На протязі 1996-2000 років дефіцит бюджету, пов‘язаний із низьким рівнем отриманих державою доходів, вирішувався шляхом необґрунтованого зменшення видаткової частини бюджету. Це виражалось у затвердженні для установ, що отримують бюджетні кошти, занижених кошторисів, які по суті є зобов'язання, які готова взяти на себе держава.
Первинний показник з якого починається процес виконання бюджету - це затверджений кошторис - сума, в межах якої, розпорядники бюджетних коштів беруть бюджетні зобов’язання та проводять видатки.
Складалося так, що при потребі установи в бюджетних коштах на 1000 гривень, вона реально отримувала 200 або 300 гривень. Це не вирішувало проблему дефіциту, бюджетні установи все-таки брали зобов‘язання на 1000 гривень і більше, завдяки механізму нарахування “фактичних видатків".
Економічна криза у 1996-2000 роках спровокувала неуправляємість бюджетних установ в питаннях взяття ними зобов’язань та формування кредиторської заборгованості, виявила неспроможність існуючого фінансового механізму своєчасно втручатися і координувати цей процес на стадії формування зобов‘язань бюджетних установ.
Тому з 2001 року з метою здійснення контролю за станом кредиторської заборгованості розпорядників коштів бюджету, вдосконалення механізму управління наявними залишками бюджетних коштів органами Державного казначейства оплата рахунків розпорядників коштів державного бюджету здійснюється лише на підставі прийнятих ними зобов’язань, як юридичних, так і фінансових.
Статтею 51 Бюджетного кодексу України, статтею 42 Закону України “Про Державний бюджет України на 2004 рік" та п.5 постанови Кабінету Міністрів України від 28.02.2002 № 228 „ Про затвердження Порядку складання, розгляду, затвердження та основних вимог до виконання кошторисів бюджетних установ" передбачено, що розпорядники коштів бюджетів мають право брати зобов’язання тільки в межах відповідних бюджетних асигнувань, встановлених кошторисами. Облік зобов’язань розпорядників та контроль за їх дотриманням здійснюється органами Державного казначейства за вимогами Порядку обліку зобов’язань розпорядників коштів бюджету в органах Державного казначейства, затвердженого наказом Державного казначейства України від 19.10.2000 № 103 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 30.10.2000 за № 759/4980 зі змінами та доповненнями.
Але як показала практика, облік зобов‘язань може виконувати не лише контрольну функцію, а зайняти відповідне місце у плануванні виділення бюджетних коштів. На прикладі заборгованості та зобов‘язань бюджетних установ міністерства освіти та науки проведемо аналіз можливостей щодо планування обсягів виділених бюджетних коштів.
Таблиця 5 містить інформацію про залишки коштів та неоплачені зобов‘язання установ міністерства освіти та науки на кінець звітного періоду
Таблиця 5.
Аналіз резервів вивільнення бюджетних коштів по сумах зареєстрованих зобов‘язань бюджетних установ у 2004 році тис. грн.
| Звітний період | Залишок коштів | Зареєстровані та неоплачені зобов‘язання | Зареєстровані в% відношенні до залишків коштів кінець місяця | Резерв вивільнення коштів (зареєстровані та неоплачені зобов’ язання мінус залишок коштів) |
| n1 | n2 | n3 | n4=n3: n2% | n5=n3-n2 |
| Січень | 4 947 | 0 | 0,00% | -4 947 |
| Лютий | 4 908 | 55 | 1,12% | -4 853 |
| Березень | 3 827 | 77 | 2,03% | -3 749 |
| Квітень | 3 308 | 112 | 3,40% | -3 195 |
| Травень | 5 062 | 78 | 1,54% | -4 984 |
| Червень | 7 625 | 0 | 0,00% | -7 625 |
| Липень | 6 507 | 51 | 0,79% | -6 456 |
| Серпень | 6 573 | 0 | 0,00% | -6 573 |
| Вересень | 6 642 | 61 | 0,93% | -6 581 |
| Жовтень | 7 398 | 21 | 0,30% | -7 376 |
| Листопад | 8 262 | 27 | 0,33% | -8 235 |
| Грудень | 607* | 100 | 16,61% | -506 |
| В середньому за рік | 5 472 | 48 | 0,89% | -5 423 |
* невикористаний залишок коштів на кінець бюджетного року, перерахований в доход держбюджету на виконання статті 57 Бюджетного кодексу України.
Побудуємо аналіз на тезі, що згідно п.5.1 наказу ДКУ від 19.10.2000р. №103 зі змінами та доповненнями, оплаті підлягають лише зареєстровані в казначейському обліку фінансові зобов‘язання. На підставі місячної звітності про заборгованість бюджетних установ візьмемо суми зареєстрованих та неоплачених зобов‘язань та співвіднесемо їх з залишками коштів на реєстраційних рахунках установ. Простежується характерна особливість: зареєстровані зобов‘язання майже в 100 раз менше ніж залишки коштів на реєстраційних рахунках. Якщо вважати, що в коштах на реєстраційних рахунках, на які не заявлено потребу у формі зареєстрованих фінансових зобов‘язань, бюджетна установа не відчуває нагальної потреби, резерв вивільнення коштів лише по установах міністерства освіти може скласти від 3 млн. грн до 8 млн. грн.
На жаль проблема полягає в тому, що бюджетна установа часто реєструє зобов‘язання напередодні або в сам день їх оплати. Тобто реальна заборгованість бюджетних установ відрізняється від тієї, що знаходиться на казначейському обліку. На перший погляд, здавалося, що, розробивши Порядок обліку зобов’язань розпорядників коштів бюджету в органах ДКУ, затверджений наказом Державного казначейства України від 19.10.2000 № 103 зі змінами та доповненнями, можна досягти основної мети - попередити збільшення кредиторської заборгованості.
Але, на жаль, практика виявила невідповідність законодавчих актів, а як слідство - неможливість виконати вищезазначену статтю Закону органами Державного казначейства, а саме: у ст.42 Закону “Про Державний бюджет України на 2004 рік" передбачено, що органи Державного казначейства здійснюють облік зобов‘язань в межах бюджетних асигнувань, встановлених кошторисом, а в Законі “Про бухгалтерській облік та звітність в Україні" ст.4. написано, що “доходи" і “витрати” відображаються в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності в момент їх виникнення незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів. Тобто, бухгалтер у звітності повинен відобразити фактичну заборгованість, незалежно від межі бюджетних асигнувань.
На практиці виявляється, що вести достовірний облік зобов’язань - це досить складна проблема, оскільки Цивільний кодекс не передбачає участі і не надає повноважень органам Державного казначейства відслідковувати та контролювати взяття розпорядниками коштів зобов‘язань на стадії укладання угод.
Слідством неузгодженості законодавчих актів є те, що органи Державного казначейства реєструють тільки ті зобов‘язання, які надають їм розпорядники бюджетних коштів для здійснення оплати в межах асигнувань, встановлених кошторисами. Значна кількість документів в органи Державного казначейства або не надається, або повертається ними, оскільки фактичні видатки розпорядників бюджетних коштів перевищують кошторисні призначення, а в бухгалтерському обліку установ ця заборгованість проводиться.
Різниця в бухгалтерських даних особливо стосується показників, пов‘язаних з комунальними видатками, платою за енергоносії, оскільки заплановані бюджетні призначення по цих кодах не відповідають реальним видаткам бюджетних установ.
Тому, з метою визначення реальної потреби установи в бюджетних коштах співвіднесемо с залишками коштів не фінансові неоплачені зобов‘язання, а кредиторську заборгованість бюджетних установ. Таблиця 6 складена на підставі місячних звітів органів Держказначейства ф.7 “Звіт про заборгованість бюджетних установ" та містить суми кредиторської заборгованості на кінець звітного періоду по КВК 220.
Таблиця 6
Аналіз резервів вивільнення бюджетних коштів або потреби в них по сумах кредиторської заборгованості бюджетних установ впродовж 2004 року тис. грн.
| Звітний період | Залишок коштів | Кредиторська заборгованість | Кредиторська заборгованість в% відношенні до залишків коштів кінець місяця | Резерв вивільнення (-) або потреба (+) в бюджетних коштах (кредиторська заборгованість мінус залишок коштів) |
| n1 | n2 | n3 | N4=n3: n2% | n5=n3-n2 |
| Січень | 4947 | 11088 | 224,14% | 6 141 |
| Лютий | 4908 | 12343 | 251,48% | 7 435 |
| Березень | 3827 | 12015 | 313,96% | 8 188 |
| Квітень | 3308 | 10870 | 328,60% | 7 562 |
| Травень | 5062 | 11628 | 229,68% | 6 565 |
| Червень | 7625 | 14012 | 183,76% | 6 387 |
| Липень | 6507 | 10875 | 167,11% | 4 367 |
| Серпень | 6573 | 9854 | 149,91% | 3 280 |
| Вересень | 6642 | 11246 | 169,30% | 4 603 |
| Жовтень | 7398 | 9808 | 132,57% | 2 410 |
| Листопад | 8262 | 10450 | 126,49% | 2 188 |
| Грудень | 607* | 5 207 | 857,49% | 4 600 |
| В середньому за рік | 5 472 | 10 783 | 197,04% | 5 310 |
* невикористаний залишок коштів на кінець бюджетного року, перерахований в доход Держбюджету на виконання статті 57 Бюджетного кодексу України.
Дані таблиці свідчать про те, що навіть наявних коштів недостатньо для того, щоб забезпечувати погашення всієї заборгованості бюджетних установ міністерства освіти у разі, якщо вони вирішили її зареєструвати. Так, якщо залишки коштів знаходяться в діапазоні 3-8 млн. грн, то кредиторська заборгованість - 10-14 млн. грн. Незважаючи на те, що кредиторська заборгованість на кінець бюджетного року значно перевищувала залишок коштів на реєстраційних рахунках (майже в 8 разів), сама наявність такого невикористаного залишку свідчить про нераціональне використання коштів, оскільки кредиторська заборгованість по міністерству при більш ретельному розподілі коштів відповідно потреби бюджетних установ мала б зменшити борги бюджетних установ на 607 тис. грн.