Применение налоговых льгот и освобождений обусловлено тем, что далеко не все объекты, имеющие налогооблагаемую стоимость, в действительности облагаются налогом. Налоговые освобождения представляют собой меры по исключению определенных видов жилого имущества или категорий помещения, где временно размещены беженцы, переселенцы, из налоговой базы (например, дома престарелых, квартиры, принадлежащие инвалидам, многодетным семьям). Освобождения могут предоставляться без ограничения по времени или на определенный срок - особенно тяжелого экономического положения, массовой безработицы; на период - на стоимость всего объекта жилой недвижимости или некоторой части этой стоимости.
Система налоговых льгот и освобождений предназначена для следующих нужд :
- оказания поддержки наименее социально защищенным категориям налогоплательщиков;
- оказания поддержки объектам, в деятельности которых заинтересовано общество в целом (приюты для бездомных, наркоманов, благотворительные организации и др.);
- избежание налогообложения других государственных служб (перекладывания денег "из одного государственного кармана в другой") - общежитий, работающих по государственным программам.
Законодательная база оценки для целей налогообложения является еще одной определяющей характеристикой налога на недвижимое жилое имущество. Налогообложение может осуществляться на основе двух фундаментальных подходов: на основе стоимости и на нестоимостной основе.
Налогообложение жилья по стоимости является оптимальным, хотя иногда для определения базы налога используется площадь объекта или его другие физические характеристики. Рассмотрим каждый из подходов.
Налогообложение домов и квартир не на базе стоимости, как правило, основано на площади или других качественных характеристиках жилого объекта. Такие налоги имеют существенные преимущества: не зависят от рыночных колебаний цен и их расчет может быть проведен объективно.
У таких налогов есть, однако, два существенных недостатка. Во-первых, нестоимостная база не обладает гибкостью, присущей налогообложению недвижимости на основе стоимости, и дает законодателям возможность повышать налоговые ставки в зависимости от собственных финансовых потребностей. Во-вторых, такая база в целом и налоговые оценки отдельных объектов имеют мало общего с реальной платежеспособностью и уровнем доходов налогоплательщиков.
Для налогообложения жилья по стоимости необходимо принять два принципиальных решения в области налоговой политики: исчислять налог либо на основе годовой арендной стоимости или капитальной стоимости объекта недвижимости, либо на основе полной стоимости объекта недвижимости или ее части[51].
Годовая арендная стоимость исчисляется на основе среднегодового валового дохода от аренды для каждого объекта недвижимости, при условии, что владелец оплачивает расходы по эксплуатации, осуществляет страховые и налоговые выплаты. Однако применяемые на практике авансовые платежи за аренду и субаренду могут затруднить процесс определения текущей стоимости объектов недвижимости.
Для определения капитальной стоимости обычно требуется оценка рыночной стоимости, которая служит справедливой и объективной базой налога на недвижимость по ее стоимости. Текущая рыночная стоимость является лучшим показателем платежеспособности собственника и полученной прибыли.
Рыночная стоимость определяется как "наиболее вероятная цена имущества на открытом рынке при наличии всех признаков справедливой сделки и при условии, что действия продавца и покупателя являются расчетливыми и компетентными, а на цену продажи не влияют нетипичные факторы". Цены продажи по коммерческим сделкам на открытом рынке служат надежными индикаторами рыночной стоимости для системы налогообложения жилой недвижимости.
Дифференциация эффективных налоговых ставок для разных категорий объектов жилья может быть осуществлена следующими способами:
- установлением различных ставок в налоговом законодательстве;
- варьированием коэффициентов налоговой оценки;
- применением системы скидок и исключений при расчете стоимости.
Доводами в пользу классификации жилых домов с введением соответствующих дифференцированных налоговых ставок являются экономическая целесообразность, эффективность и справедливость (проявляющаяся в равномерности налоговой оценки). Однако дифференциальным системам налогообложения присущ целый ряд недостатков, включая неизбежную сложность и неравномерность налоговой оценки, относительно высокую вероятность необъективности, неестественное поведение субъектов экономической деятельности, частые апелляции со стороны владельцев недвижимости с более высокими ставками налога, а также негативное воздействие на психологический климат в предпринимательской среде.
В отношении того, какая именно часть стоимости должна являться базой налоговой оценки недвижимого имущества, существует три основных альтернативных решения: оценка по полной стоимости (полная оценка); оценка по фиксированной части стоимости (единообразная частичная оценка); оценка по переменной части стоимости (дифференцированная частичная оценка).
Полная налоговая оценка предполагает оценку жилья в целях налогообложения на основе 100% расчетной стоимости. Система налогообложения домов и квартир по полной стоимости является наиболее простой и понятной.
Единообразная частичная налоговая оценка предполагает оценку на основе некоторой фиксированной процентной доли первоначальной оценочной стоимости; такой подход усложняет систему налогообложения и затрудняет ее восприятие налогоплательщиками.
Дифференцированная налоговая оценка (оценка на основе переменной части стоимости) - наиболее сложный вариант, применяющийся при налогообложении недвижимости по различным ставкам налога в соответствии с определенной классификацией недвижимости.
Использование дифференцированных ставок для целей обеспечения социальной справедливости, максимизации налоговых поступлений или повышения эффективности налогообложения приводит к желаемым результатам только при хорошо организованной работе системы налогообложения в целом, когда налогооблагаемая база правильно определена, расчет стоимости объектов жилой недвижимости проводится достаточно точно, а механизмы принуждения к уплате налога эффективны.
Владелец жилого объекта рассматривается как налогоплательщик, если он проинформирован о проводимой налоговой политике и зафиксирован в кадастровой системе учета. Такого налогоплательщика целесообразно облагать налогом на базе капитальной стоимости недвижимости, что также согласуется с подходом по принципу платежеспособности. Владельцам недвижимости сложно уклоняться от уплаты налога, что облегчает контроль над сбором налога.
Налоговые обязательства могут возлагаться на сам объект недвижимости (in rem) либо на налогоплательщика (in personam). От этого выбора зависит весь процесс организации работы системы налогообложения, сбора налога и мер принуждения к его уплате.
Система налогообложения in rem ограничивает налоговые обязательства стоимостью объекта, хотя в качестве налогоплательщика указывается физическое или юридическое лицо. Санкции при неуплате налогов могут предусматривать лишение права пользования услугами, связанными с недвижимостью, например изъятие ордера на здание, отказ в предоставлении коммунальных услуг, удержание имущества за неуплату налога, отказ в кредитовании под залог недвижимого имущества.
Система налогообложения in personam возлагает налоговые обязательства на определенное физическое или юридическое лицо. Сбор налога обеспечивается системой свидетельств о полной уплате налогов, паспортной системой, пенсионной системой, что предполагает различные санкции за неуплату, вплоть до тюремного заключения. При этой системе применение принудительных мер более затруднительно, поскольку предполагает четкое определение, на кого именно возлагаются налоговые обязательства: на владельца, пользователя или на них в некоторой пропорции.
Для того чтобы меры контроля за сбором налога и принудительные меры обладали необходимой гибкостью, целесообразно предоставить налоговым органам право изымать за неуплату налогов и реализовывать (часть или все) на аукционе недвижимое жилое имущество (если такое можно однозначно идентифицировать). Налоговые льготы могут предоставляться в виде освобождений или применения дифференцированных коэффициентов налогов, однако предпочтительнее использовать такие простые механизмы, как отмена налогов, отсрочка платежей.
Условие обязательности предоставлять налогоплательщику информацию о действующей системе налогообложения и о принудительных мерах к уплате налога, как и положение о конфиденциальности всей предоставляемой информации, - необходимые компоненты любого налогового законодательства. В связи с этим представители службы налоговой оценки должны обладать безусловным правом доступа на территорию объекта жилой недвижимости для сбора фактических данных для его оценки, а также правом на получение следующей информации: данные по правам собственности на землю, здания и сооружения; данные по продаже, аренде, условиям и срокам сделок, которые могут передаваться либо автоматически как часть уведомления о смене правового титула, либо при заполнении специальной анкеты.
Одним из преимуществ системы налогообложения жилья по рыночной стоимости является восприятие ее в качестве объективной и социально справедливой. Для этого налогоплательщикам предоставляется законодательно закрепленное право проверять и оспаривать результаты налоговой оценки.
Правовая основа для принудительных мер при налогообложении недвижимости включает:
- предусмотренные законом уведомления (требования оригинала налогового уведомления, повторное извещение, последнее уведомление и, при необходимости, извещение об обращении в суд);