Необходимо учитывать, что метод начислений, позволяя определить изменения капитала организации, не отражает движение денежных средств предприятия. Начисленный доход – это еще не деньги, которые можно немедленно использовать для погашения своих обязательств. Из международной практики известны факты, когда крупные прибыльные (по данным бухгалтерской отчетности) фирмы оказывались на грани банкротства из-за отсутствия достаточной суммы денежных средств в нужный момент. Поэтому отчет о движении денежных средств становится одним из важнейших документов бухгалтерской отчетности, составленной на основе метода начислений. Причем этот отчет составляется не на основе первичных кассовых и банковских документов, как в российской практике, а путем трансформации отчета о прибылях и убытках. Таким образом, переход на метод начислений в российском бухгалтерском и налоговом учете представляет собой непростую задачу.
Кассовый метод учета выручки является более простым методом, чем метод начислений. Но здесь возникает другая проблема. Не всякое поступление денег является доходом (т.е. фактором увеличения капитала), и не всякое выбытие денежных средств является расходом (то есть фактором уменьшения капитала). Например, поступление денежных средств в результате получения ссуды банка увеличит не капитал, а обязательства предприятия. А возврат банку полученной ссуды (уменьшение денежных средств на счете) означает уменьшение не капитала (расход), а обязательств. Таким образом, кассовый метод учета (по фактам поступления или выбытия денежных средств) не позволяет получить такую важную информацию, как сведения об изменении капитала организации, эффективности ее деятельности. Возможность преодолеть данный недостаток существует у малых предприятий с небольшими оборотами, где финансовый результат несложно определить. Поэтому сохранение кассового метода учета для малых предприятий с небольшими оборотами вполне оправданно.
Программа реформирования бухгалтерского учета была утверждена Постановлением Правительства Российской Федерации от 06.03.98. Ее главная цель – переход на рыночные принципы учета и отчетности. В постановлении названы три задачи реформирования системы бухгалтерского учета:
- сформировать систему стандартов учета и отчетности, обеспечивающих полезной информацией пользователей, в первую очередь инвесторов;
- обеспечить увязку реформы бухгалтерского учета в России с основными тенденциями гармонизации стандартов на международном уровне;
- оказать методическую помощь организациям в понимании и внедрении реформированной модели бухгалтерского учета.
Реализация этих задач – дело весьма трудное. Прежде всего необходимо четко определить, какую модель бухгалтерского учета следует предпочесть, двигаясь по пути гармонизации бухгалтерских стандартов. Учитывая разную степень инвестиционной привлекательности предприятий, следует пойти по пути постепенного и добровольного перехода на международные стандарты учета и отчетности. Но для этого должны быть созданы благоприятные социально-экономические условия в обществе. Потенциальный инвестор должен быть не только уверен в экономической и политической стабильности, неизменности «правил игры», в защите своих прав инвестора. Не менее важное условие – обеспечение прозрачности финансовой деятельности предприятий, что достигается использованием международных стандартов бухгалтерского учета и отчетности. Проблема прозрачности финансовой отчетности – это не только проблема бухгалтерского учета и его реформирования. Нежелание российских предприятий показывать в открытой отчетности значительную часть своих оборотов (по некоторым данным, теневой оборот составляет не менее половины реального оборота) связано, прежде всего, с высоким уровнем налогообложения, а также с бюрократической системой контроля за деятельностью коммерческих организаций, сопровождающейся коррупцией. Поэтому реформирование бухгалтерского учета возможно только в комплексе с решением других проблем экономической и социальной политики, и прежде всего с налоговой реформой, дебюрократизацией управления. Очевидно, с пониманием этой ситуации связано изменение срока завершения реформирования бухгалтерского учета, намеченного Правительством РФ. Таким сроком назван 2004 год, вместо намеченного ранее 2001‑го. Однако, и это решение пришлось изменить: в 2004 году была принята Концепция развития бухгалтерского учета на среднесрочную перспективу (2004–2010 годы), которая предусматривает постепенный и выборочный переход крупных российских компаний, чьи акции обращаются на международных финансовых рынках, на публикацию своей консолидированной отчетности по МСФО. Такой подход является значительно более взвешенным и реалистичным.
В бухгалтерском учете как учебной дисциплине рассматриваются принципы, правила и способы учета активов, обязательств, доходов, расходов и финансовых результатов организации.
Практическое построение системы бухгалтерского учета, основанной на рыночных принципах хозяйствования, происходит в РФ в процессе реформирования бухгалтерского учета и отчетности на основе международных стандартов.
Реализация программы реформирования российского бухгалтерского учета требует решения комплекса сложных задач, а именно изменений в налоговом, корпоративном законодательстве, политической и экономической стабильности, иными словами, создания условий, при которых работа «на свету» станет более выгодной, чем в условиях «теневой» экономики. Важное значение имеет и подготовка специалистов – бухгалтеров и высших руководителей, способных реализовать международные принципы бухгалтерского учета и отчетности.
Бухгалтерский баланс – это отчет о финансовом положении предприятия на определенную дату.
Под финансовым положением понимается наличие у предприятия принадлежащих ему экономических ресурсов (активов) и противопоставленный этим ресурсам весь капитал, который является источником формирования данных ресурсов. Поэтому:
Активы (средства предприятия) = Весь капитал.
Активы – это принадлежащие предприятию средства, имеющие денежную оценку и представляющие ценность для предприятия, т.е. способные принести экономическую выгоду в будущем. К ним относятся денежные средства, легко реализуемые ценные бумаги, дебиторская задолженность – наиболее ликвидная часть активов, которая сразу (денежные средства) или в короткие сроки может быть превращена в деньги и использована для расчетов по неотложным обязательствам. Менее ликвидная часть активов – товароматериальные запасы, которые включают в себя запасы материалов на складе, незавершенное производство и запасы непроданной готовой продукции.
Вышеназванные части активов и составляют так называемые оборотные активы, или оборотные средства.
Наименее ликвидная часть активов – внеоборотные активы. Главная отличительная особенность их состоит в том, что они могут быть возвращены в исходную денежную форму в срок свыше одного года. К ним относятся основные средства и нематериальные активы. Особую часть активов составляют финансовые вложения, экономическую выгоду от которых организация может рассчитывать получить как в срок свыше одного года, так и в течение отчетного периода. К таким вложениям относятся инвестиции в дочерние и зависимые общества, в другие организации, займы, предоставленные другим организациям. В отличие от отчетности, основанной на международных стандартах учета, в российском балансе в состав финансовых вложений входят собственные акции, выкупленные у акционеров. Это означает завышение величины активов, поскольку такие акции не обеспечивают получение экономической выгоды и, следовательно, не могут относиться к активам.
Такое же значение имеет и сохранение в составе дебиторской задолженности статьи «Задолженность участников (учредителей) по вкладам в уставный капитал». Возможность такой задолженности связана с порядком учета собственного капитала при регистрации Устава организации. Согласно российскому законодательству, уставный капитал отражается в пассиве баланса по сумме подписанного, а не только оплаченного капитала.
В соответствии с двумя основными источниками формирования, капитал включает в себя два типа капитала: собственный и заемный.
Активы = Собственный капитал + Заемный капитал.
Собственный капитал – это обязательства предприятия перед его собственниками. Согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ (приказ Министерства финансов РФ от 29.07.98 №34н») и положению по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, утвержденному приказом Министерства финансов РФ от 06.07.99, в состав собственного капитала входят уставный капитал, добавочный капитал, резервный капитал и нераспределенная прибыль. В любом случае, независимо от конкретной формы коммерческого предприятия, собственный капитал – это та часть, которую внесли учредители при создании организации, а также та, которая возникла в результате эффективной работы предприятия, т.е. за счет части прибыли, оставшейся в распоряжении предприятия – нераспределенной прибыли. За счет полученной прибыли в соответствии с законодательством и Уставом организации создаются, по существу, страховые фонды: добавочный и резервный капитал.
В том случае, когда баланс должен в первую очередь удовлетворить интересы инвесторов – кредиторов, на первом месте в пассиве должны стоять сведения не о собственном капитале, а о долгосрочных и краткосрочных обязательствах. Это максимально упрощает задачу сопоставления величины данных обязательств с величиной ликвидных активов, наличие которых и гарантирует выполнение обязательств перед кредиторами, предоставившими ресурсы на возмездной основе в различных формах на определенное время. Таким образом, заемные средства, или заемный капитал – это обязательства перед кредиторами, или пассивы. Поэтому противостоящую активам часть (сторону) баланса точнее было бы называть не «пассив», а «пассивы и собственный капитал». Очевидно, для устранения недоразумений с пониманием термина «пассивы» в новых российских нормативных документах, касающихся отчетности и ее форм, вместо термина «пассивы» используется термин «обязательства». Правда, при этом подразумевается кредиторская задолженность, тогда как обязательства перед собственниками называются «капитал», или «собственный капитал».