Аналитические процедуры – это один из видов аудиторских процедур по существу. Основной целью процедур является выявление наличия или отсутствия необычных или неверно отраженных фактов и результатов хозяйственной деятельности. На основе этого определяются области, требующие особого внимания аудитора. На ряду с этим выполнение аналитических процедур направлено также на достижение следующих целей: изучение деятельности экономического субъекта, оценка его финансового положения, выявление фактов искажения бухгалтерской отчетности, сокращения аудиторских процедур, обеспечение тестирования.
Аудиторские процедуры выполняются на всех этапах аудита. На этапе планирования они способствуют пониманию деятельности экономического субъекта и определению аудиторского риска. При непосредственном проведении аудита аналитические процедуры используются наряду с другими процедурами при изучении необычных отклонений показателей отчетности. На завершающем этапе аналитические процедуры используются для окончательной проверки существенных искажений и финансовых проблем.
В процессе проведения аудита аудитор применяет следующие аналитические процедуры: сравнение фактических показателей бухгалтерской отчетности с плановыми (сметными показателями), определенными экономическим субъектом; сравнение фактических показателей бухгалтерской отчетности с прогнозными показателями, самостоятельно определенными аудитором; сравнение показателей бухгалтерской отчетности и связанных с ними относительных коэффициентов отчетного периода с нормативными значениями, устанавливаемыми действующим законодательством или самим экономическим субъектом; сравнение показателей бухгалтерской отчетности со среднеотраслевыми данными; сравнение показателей бухгалтерской отчетности с небухгалтерскими данными (данными, не входящими в состав бухгалтерской отчетности); анализ изменений с течением времени показателей бухгалтерской отчетности и относительных коэффициентов, связанных с ними; другие виды аналитических процедур, в том числе учитывающие индивидуальные особенности организационной структуры экономического субъекта, в отношении которого проводится аудит. Методика применения аналитических процедур определяется профессиональным суждением аудитора, внутрифирменными стандартами, нормативными документами.
Выполнение аналитических процедур состоит из следующих основных этапов: определение цели процедуры; выбор вида процедуры; выполнение процедуры; анализ результатов выполнения процедуры. При выполнении аналитических процедур в зависимости от профессиональных суждений аудитора могут использоваться следующие методы: простое сравнение, выявление тенденций в изменениях показателей, установление количественных взаимосвязей между показателями.
Надежность результатов аналитических процедур зависит от оценки аудиторского риска. Стандартом рассматриваются факторы, влияющие на надежность аналитических процедур: размер существенности остатков по счетам, результаты других аналитических процедур, размер отклонений анализируемых показателей.
Результатом выполнения аналитических процедур является установления наличия или отсутствия необычных отклонений показателей отчетности. Исследование отклонений необходимо начать с опроса руководства экономического субъекта. При этом ответы следует подтвердить аудиторскими доказательствами. При анализе необычных отклонений используются критерии, установленные нормативными документами, внутрифирменными стандартами или профессиональным суждением аудитора. Если отклонения превышают допустимый уровень, анализируется величина расхождения.
Результаты выполнения аналитических процедур должны документироваться на всех этапах проведения аудита.
Лекция № 5
Тема 5. Стандарты, регулирующие составление отчетов и заключения по результатам аудита.
1. Оценка способности экономического субъекта продолжать свою деятельность
2. События после отчетной даты в аудите.
3. Письменная информация аудитора руководству проверяемого экономического субъекта по результатам аудита.
4. Аудиторское заключение.
Вопрос 1. Оценка способности экономического субъекта продолжать свою деятельность.
Оценка способности аудируемого лица продолжать свою деятельность определена федеральным правилом (стандартом) №11 «Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица», которое подготовлено в соответствии с МСА570 «Непрерывность деятельности».
В соответствии с принципом допущения непрерывности деятельности обычно предполагается, что аудируемое лицо будет продолжать осуществлять свою финансово-хозяйственную деятельность в течение 12 месяцев года, следующего за отчетным, и не имеет намерения или потребности в ликвидации, прекращении финансово-хозяйственной деятельности или обращении за защитой от кредиторов.
Оценка способности аудируемого лица продолжать свою деятельность является обязанностью руководства аудируемого лица, даже если порядок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности не предусматривает требования об этом. Оценка может быть дана без проведения подробного анализа, если аудируемое лицо в течение длительного периода времени имеет опыт выгодных операций и свободный доступ к финансовым ресурсам. Факты хозяйственной деятельности, по которым проводится оценка аудируемым лицом, могут быть неопределенными на дату составления финансовой (бухгалтерской) отчетности. В этой связи следует принимать во внимание следующее:
- уровень неопределенности значительно повышается при увеличении периода времени между суждением и воздействием условных фактов;
- любое влияние условного факта в будущем может вступать в противоречие с профессиональным суждением, которое было разумным в момент его вынесения;
- размер и сложная структура аудируемого лица, характер условия его деятельности, степень влияния внешних факторов оказывают влияние на профессиональное суждение о влиянии условных фактов.
Признаками сомнения в применимости допущений непрерывности деятельности являются:
- финансовые признаки: отрицательная величина чистых активов, привлечение заемных средств при отсутствии перспектив возврата; изменение схемы оплаты товаров поставщикам на условиях коммерческого кредита по сравнению с расчетами по мере поставки товара; существенное отклонение значений основных коэффициентов, характеризующих финансовое положение от нормальных значений; неспособность погашать кредиторскую задолженность в надлежащие сроки; значительные убытки от основной деятельности, признаки банкротства в соответствии с законодательством РФ;
- производственные признаки: увольнение основного управленческого персонала без должной замены; потеря рынка сбыта, лицензии или основного поставщика; проблемы с трудовыми ресурсами; существенная зависимость от успешного выполнения конкретного проекта; существенный объем продаж сырья и материалов, сравнимый с объемом продаж продукции;
- прочие признаки: судебные иски против аудируемого лица, которые могут быть решены не в его пользу; несоблюдение требований по формированию уставного капитала.
Указанный перечень не является окончательным. Наличие одного или нескольких признаков не является достаточным доказательством неприменимости допущения непрерывности деятельности. Значение перечисленных признаков может снижаться под воздействием других признаков.
Отсутствие в аудиторском заключении указания на серьезное сомнение в применимости допущения непрерывности деятельности не может и не должно трактоваться аудируемым лицом и заинтересованными пользователями как поручительство аудитора в том, что аудируеме лицо буде продолжать свою деятельность в течение как минимум 12 месяцев, следующих за отчетным периодом.
Если в финансовой (бухгалтерской) отчетности адекватно раскрыта информация о существенной неопределенности допущения непрерывности деятельности, аудитор должен выразить безоговорочно положительное мнение, но модифицировать аудиторское заключение, включив в него привлекающий внимание к ситуации абзац.
Если в финансовой (бухгалтерской) отчетности неадекватно раскрыта информация, аудитор должен выразить мнение с оговоркой или отрицательное мнение.
Если в соответствии с профессиональным суждением аудитора аудируемое лицо не сможет непрерывно продолжать свою деятельность, аудитору следует выразить отрицательное мнение при условии подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности на основе принципа допущения непрерывности деятельности.
Если руководство аудируемого лица пришло к выводу, что допущение непрерывности деятельности не соблюдается, финансовая (бухгалтерская) отчетность должна быть подготовлена в соответствии с предусмотренной для такой ситуации порядком. Если это требование выполнено, аудитор может выразить безоговорочно положительное мнение при условии адекватного раскрытия информации с соответствующей модификацией заключения.
Если руководство аудируемого лица отказывается давать оценку способности непрерывно продолжать свою, аудитор должен рассмотреть необходимость модификации аудиторского заключения по причине ограничения объема аудитора.
Вопрос 2. События после отчетной даты в аудите.
Федеральное правило (стандарт) №10 «События после отчетной даты», утверждено Постановлением Правительства РФ от 04.07.03 г. №405. Данный стандарт полностью соответствует Международному стандарту №560 «Последующие события», за исключением некоторых незначительных редакционных различий.