На доходы и расходы организации, уплачивающей ЕНВД, правила ПБУ 18/02 не распространяются.
Если предприятие утратило статус малого, возникают некоторые особенности учета. Если малое предприятие решило не применять ПБУ 18/02, это нужно зафиксировать в учетной политике (п. 8 ПБУ 1/98). Здесь нужно помнить, что п. 1 ст. 3 Федерального закона от 14 июня 1995 г. № 88-ФЗ «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской федерации» устанавливает ограничения для структуры уставного капитала и численности сотрудников малых предприятий. Возьмем предприятие, занимающееся оптовой торговлей. Как только численность ее работников превысит 50 человек, к малому предприятию она относиться уже не будет, и сразу появится обязанность применять ПБУ 18/02, несмотря на положения учетной политики. В таком случае придется выявить все разницы между бухгалтерским и налоговым учетом, сложившиеся на начало квартала, в котором предприятие утратило статус малого. На эту дату нужно отразить постоянные и отложенные налоговые обязательства (активы). В дальнейшем ежемесячно в учете надо списывать эти суммы.
Теперь рассмотрим и обратные ситуации — когда организация в течение года получает право отказаться от применения ПБУ 18/02.
В случае если предприятие стало малым из-за сокращения штата в середине года или изменения соотношения долей в уставном капитале. Можно ли сразу отказаться от применения ПБУ 18/02? Ответ будет однозначным - нет, нельзя. Отказаться от трудоемкого расчета налоговых активов и обязательств можно только со следующего года.
Отказ от ПБУ 18/02 нужно тоже закрепить в учетной политике для целей бухгалтерского учета. Это следует из п. 8 ПБУ 1/98, а внесенные в учетную политику изменения вступают в силу только с 1 января следующего года (п. 18 ПБУ 1/98).
В законе сказано, что статус малого предприятия уполномочены подтверждать органы исполнительной власти. Однако организации достаточно просто соответствовать критериям малого предприятия и подтверждать ничего не надо, а убедиться в этом инспекторы смогут при выездной проверке.
В случае если организация желает перейти на ЕНВД, то сделать это она сможет в течение года. Допустим, часть торгового зала была продана, и магазин стал занимать не более 150 кв. м. В НК РФ прямо не указано, с какого момента в этом случае надо отказаться от уплаты налога на прибыль (ПБУ 18/02) и начинать уплачивать ЕНВД.
Организация не должна применять ПБУ 18/02 с того месяца, в котором стала плательщиком ЕНВД, так как именно с этого момента организация начинает платить ЕНВД, а налог на прибыль уже не платится.
Итак, с месяца перехода на ЕНВД организация не должна вести учет разницы согласно ПБУ 18/02. При этом остатки по счетам 09 «Отложенные налоговые активы» и 77 «Отложенные налоговые обязательства» надо отнести на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
В бухгалтерском учете следует сделать такие записи:
Д-т сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» К-т сч. 09 «Отложенные налоговые активы» — списаны с учета отложенные налоговые активы;
Д-т сч. 77 «Отложенные налоговые обязательства» К-т сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» — списан остаток отложенных налоговых обязательств.
Чтобы показатели баланса были сопоставимы, данные на начало года следует показать без учета отложенных налогов. Никаких исправительных записей в бухгалтерском учете при этом делать не надо.
Глава 2.
Особенности налогообложения в сфере малого бизнеса
2.1. Законодательное и нормативное регулирование налогообложения малого бизнеса
Субъекты малого предпринимательства в РФ как самостоятельное социально – экономическое явление существуют около 15 лет. Действующие законодательные и нормативно – правовые акты направлены на государственную поддержку малых предприятий с целью создания благоприятных условий для их функционирования, и в первую очередь предоставления льгот по налогообложению.
Развитие налогообложения малого бизнеса связано с выходом в свет постановления Правительства РФ от 11 мая 1993 г. №446 «О первоочередных мерах по развитию и государственной поддержке малого предпринимательства в РФ». Предусматривался комплекс первоочередных мер по стимулированию и государственной поддержке малых предприятий, а также налоговые льготы для малых предприятий, работающих на приоритетных направлениях в том числе:
- освобождение от уплаты НП первые два года работы;
- возмещение НДС, уплачиваемого поставщикам оборудования и основных средств;
- предоставление льгот по налогообложению доходов коммерческих банков, предоставляющих кредиты малым предприятиям;
- сохранение налоговых льгот при приватизации малых предприятий.
Постановление сыграло положительную роль, что выразилось в заметном росте числа малых предприятий во всех отраслях экономики в 1993 г.
14 июня 1995 г. был принят Федеральный закон «О государственной поддержке малого предпринимательства в РФ». Он определил общие положения поддержки малых предприятий, формы и методы государственного стимулирования и регулирования деятельности субъектов малого предпринимательства.
Чуть позднее, с января 1996 г., начал действовать Федеральный закон №222-ФЗ «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства», в котором большая роль отводилась налоговым вопросам. Цель Закона – максимальное упрощение ведения бухгалтерского учета, составления налоговой отчетности и процедуры уплаты налогов. На этой основе Правительство РФ пыталось вывести из «теневого оборота» субъекты малого предпринимательства с численностью до 15 человек, расширив тем самым налоговую базу.
В результате к настоящему времени сложились и функционируют три системы налогообложения малых предприятий:
1. Общеустановленная система, при которой малые предприятия платят те же налоги, что и другие налогоплательщики: НДС, акцизы, НП и др. При этом малые предприятия получают помимо общих специальные льготы. По налогу на прибыль при определенных условиях они пользуются «налоговыми каникулами», а по НДС с 1 января 2001 г. – необлагаемым минимумом.
2. Упрощенная система налогообложения в форме единого налога на доход или выручку малых предприятий.
3. Единый налог на вмененный доход для определенных видов деятельности.
Следующим этапом в развитии налогообложения субъектов малого предпринимательства стало принятие Федерального закона от 31 июля 1998 г. №148-ФЗ «О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности». Необходимость появления такого закона вызвана тем, что действующий до этого закон не выполнял возложенных на него задач. В силу особенностей деятельности малых предприятий он не обеспечивал полного учета объектов обложения и не давал возможности наладить контроль за малым бизнесом, чтобы исключить уклонение от уплаты налогов и развитие теневой экономики.
С 1 января 1999 г. в РФ действует главный законодательный акт о налогах – Налоговый кодекс РФ (часть первая). С введением части первой Налогового кодекса РФ был сделан значительный шаг к стабилизации налоговой системы, положено начало упорядочению отношений между налогоплательщиком и государством в лице налоговых органов.
А с 1 января 2001 г. – его вторая часть, в которую включены федеральные законы о НДС, об акцизах, о НДФЛ и ЕСН.
С 1 января 2002 г. введены в действие гл. 25 НК РФ «Налог на прибыль», гл. 26 «Налог на добычу полезных ископаемых», гл. 26.1 «Система налогообложения для сельскохозяйственных производителей».
30 июля 2002 г. был официально опубликован Федеральный закон от 24 июля 2002 г. N 110-ФЗ «О внесении изменений в Налоговый кодекс РФ». Налоговый кодекс РФ был дополнен двумя новыми главами - 26.2 «Упрощенная система налогообложения» и 26.3 «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности». В соответствии с гл. 26.2 «Упрощенная система налогообложения» предприятия могут вместо совокупности федеральных, региональных, местных налогов и сборов уплачивать единый налог.
Указанные режимы налогообложения применяются с 1 января 2003 г. ранее действовавшие федеральные законы, регулировавшие аналогичные налоговые режимы утрачивают силу.
Таким образом, заново были переписаны существующие с 1995-1998 гг. системы налогообложения субъектов малого предпринимательства. При этом принципы проводимой налоговой реформы не изменились - ранее действовавшие правила для малых предприятий были конкретизированы и преимущественно ужесточены.
Процесс совершенствования законов продолжается. Проблема налогообложения малых предприятий до конца не урегулирована действующим законодательством.
2.2. Налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения
В соответствии с разделом VIII1 Налогового кодекса Российской Федерации упрощенная система налогообложения и система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, являются разновидностью специальных налоговых режимов, к которым также относятся система налогообложения в виде единого сельскохозяйственного налога, специальная система налогообложения участников соглашений о разделе продукции.
Субъекты малого предпринимательства при осуществлении хозяйственной деятельности могут применять общую систему налогообложения либо специальные налоговые режимы.
Порядок исчисления и уплаты налогов и сборов регулируется законодательными и другими нормативными актами.