Получение наибольшего эффекта с наименьшими затратами, экономия трудовых, материальных и финансовых ресурсов зависят от того, как решает предприятие вопросы снижения себестоимости продукции.
Себестоимость представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию.
Но, помимо затрат, прямо или косвенно обусловленных процессом производства, предприятие несет и непосредственные затраты, которые не связаны с выпуском продукции (работ, услуг) и в себестоимость, как правило, не включаются.
ПБУ 10/99 дает понятие расходов и устанавливает перечень выбывающих активов, которые расходами не признаются.
Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к сокращению капитала этой организации за исключением вкладов по решению участников (собственников имущества).
Понятие активы трактуется применительно к МСФО. В словаре терминов МСФО активы - это ресурсы, контролируемые компанией в результате прошлых событий, от которых ожидается получение экономических выгод в будущем.
В отечественной практике актив всегда рассматривается как "левая сторона" бухгалтерского баланса, в разделах и статьях которой имеют место внеоборотные и оборотные активы.
ПБУ 10/99 определено, какое выбытие активов не может признаваться расходами организации. Это выбытие активов, связанное:
с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т.п.);
вкладами в уставные (складочные) капиталы других организаций, приобретением акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи);
договорами комиссии, агентскими и иными аналогичными договорами в пользу комитента, принципала и т.п.;
предварительной оплатой материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;
авансами, задатками в счет оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;
погашением кредита, займа, полученных организацией.
Все вышеперечисленные случаи выбытия активов являются оплатой.
Из этого перечня ясно, что к расходам не относятся затраты организации, связанные с капитальными и финансовыми вложениями. В ПБУ 10/99 речь идет о правилах, связанных с текущими затратами (по определению Закона "О бухгалтерском учете"). В связи с этим можно сделать вывод о том, что затраты на выполнение работ по строительству объекта хозяйственным способом также не могут формировать расходы организации.
1.2. Виды производств и классификация затрат
Метод калькулирования — это способ или совокупность способом исчисления себестоимости единицы отдельных видов продукции, работ, услуг.
При всех вариантах калькуляционных расчетов необходима дифференциация затрат периода времени, за который они подсчитываются по видам, местам формирования и объектам калькулирования. Наиболее точные результаты получают, когда предприятие производит один вид продукции и распределять расходы не нужно. Но и в индивидуальных производствах для исчисления себестоимости единицы продукции следует принять во внимание изменение остатков незавершенного производства и остатков готовых изделий на складах сбыта, а, значит, распределить затраты между выпущенной и реализованной продукцией, готовыми и незаконченными изделиями.
Решающее воздействие на методы калькулирования оказывают особенности продукции и характер ее производства, число номенклатурно обособленных изделий или оказываемых услуг и количество (объем) продукции каждого вида. Если одно наименование продукции или одну ее разновидность обозначим «а», а многие наименования или виды — «б», то в течение периода, за который производится калькулирование себестоимости, возможны следующие сочетания:
аа — единичное изготовление одного изделия (крупных, уникальных объектов на заводах тяжелого и энергетического машиностроения, в судостроении и т.п.);
аб — массовое производство одного вида продукции (электроэнергии на гидроэлектростанции, добыча угля и т.п.);
ба — изготовление большого числа разновидностей одного и того же изделия (например, различных профилей проката на металлургическом заводе, пива различных сортов и наименований);
бб — массовое изготовление различной продукции (кондитерских и швейных изделий, галантерейных товаров, метизов, запасных частей и т.п.).
Перечисленные типы производств можно разделить на однородные и неоднородные, а по характеру связи продуктов между собой — на комплексные и некомплексные. К однородным производствам относятся предприятия с массовым и сортовым выпуском однотипной продукции, а к неоднородным — серийные и единичные производства.
Особенности продукции и организации ее производства существенно влияют на состав и степень детализации статей калькуляции, уровень и соотношение постоянных и переменных расходов, методы расчета себестоимости. Например, при индивидуальном изготовлении одного вида изделий календарный период учета затрат, как правило, не совпадает с периодом калькулирования себестоимости объекта. В массовом производстве или добыче одного вида ископаемых все затраты являются прямыми, а для комплексных производств, наоборот, — косвенными. В передельных процессах изготовления степень - детализации издержек в принципе может быть сколь угодно высок, а в позаказных — ограничена возможностями соблюдения пропорциональности при распределении косвенных расходов по объектам калькулирования. [28, с.56.]
При выпуске и реализации нескольких разновидностей продукции, работ, услуг для исчисления себестоимости каждой из них неизбежно распределение общих расходов между разными носителями затрат, т.е. объектами калькулирования. Необходимы расчеты, дифференцирующие издержки производства и сбыта, сгруппированные по видам местам формирования, по отдельным разновидностям изделий и услуг.
Все многообразие производств по технологическому признаку можно разделить на два основных типа:
• производства, в которых конечная продукция получается путем последовательной обработки исходного сырья и материалов в ходе связанных между собой процессов, переделов и стадий изготовления (большинство химических, пищевых производств, изготовление кирпича и т.п.);
• производства, в которых конечный продукт является результатом механического соединения отдельных частей (деталей, комплектующих изделий), изготавливаемых на этом же предприятии или приобретаемых в порядке кооперированных поставок (машиностроение, швейная промышленность и т.п.).
Соответственно этому в управленческом учете различают методы калькулирования, основанные на:
• делении общей суммы всех затрат, связанных с изготовлением (добычей) и сбытом продукции, на объем производства и продаж;
• накоплении (суммировании) расходов по видам изделий, заказам, работам с помощью дополнительных ставок распределения части затрат.
По аналогии с терминологией, применяемой в российской теории и практике бухгалтерского учета (хотя и не совсем адекватной содержанию), эти способы исчисления себестоимости единицы разновидностей продукции можно назвать передельным и позаказным методами калькулирования.
Перейдем к классификации затрат (себестоимости) продукции.
В процессе учета все производственные затраты могут группироваться по следующим направлениям:
1. По месту возникновения: затраты основного производства; затраты вспомогательного производства с дальнейшей детализацией по отдельным цехам, переделам, участкам основного и вспомогательного производства.
2. По связи с технологическим процессом: основные затраты, необходимые для непосредственного изготовления продукции, выполнения работ, оказания услуг; накладные, необходимые для создания нормальных условий труда, координации, обслуживания и управления производственным процессом.
3. По способу включения в себестоимость продукции: прямые затраты, связанные с производством одного отдельного вида продукции, работ и услуг; косвенные затраты, связанные с изготовлением нескольких видов продукции.
4. По времени возникновения: затраты отчетного периода; расходы будущих периодов.
5. По элементам затрат: материальные затраты; затраты на оплату труда; отчисления на социальные нужды; амортизация; прочие затраты; Классификация по элементам показывает, какие ресурсы используются в процессе деятельности хозяйствующего субъекта. Ее данные необходимы для составления бухгалтерской, налоговой и статистической отчетности. Рассмотрим, что относится к каждому из элементов.
К материальным затратам относится стоимость:
Сырья и материалов, приобретаемых со стороны, из которых вырабатывается продукция или которые используются для обеспечения нормального технологического процесса, на другие производственные нужды и упаковку продукции;
Покупных комплектующих изделий и полуфабрикатов, используемых при производстве продукции;
Работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями;
Природного сырья (плата за воду и т.п.)
Топлива всех видов, приобретаемого со стороны и используемого на производственные цели;
Покупной энергии всех видов и вырабатываемой самим предприятием;
Потерь от недостач по поступившим материальным ресурсам в пределах норм естественной убыли.
При определении материальных затрат важное значение имеет оценка использованных материальных ресурсов. Использованные материальные ресурсы включаются в себестоимость продукции по ценам их приобретения (без НДС), с учетом надбавок, комиссионных вознаграждений, уплаченных снабженческим и сбытовым организациям, стоимости услуг товарных бирж, включая брокерские услуги, таможенные пошлины, платы за транспортировку, хранение и доставку, осуществляемые сторонними организациями.