Принципы налоговой ответственности указывают цели, правовое положение общества, к которым должны стремиться законодательные и правоприменительные органы. При этом необходимо учитывать, что принципы налоговой ответственности не обязательно могут иметь нормативное закрепление - их реальное воплощение зависит от воли законодателя. Во-первых, основные начала налоговой ответственности могут выводиться из общего содержания не только налогового, но и в целом финансового законодательства. Во-вторых, принципы налоговой ответственности могут являться достижением науки финансового права, т.е. частью финансового - правовой доктрины, которая в той или иной мере отражается в налоговом законодательстве.
Принципы налоговой ответственности - это основополагающие начала, исходные идеи, отражающие ее объективную сущность, природу и назначение, в соответствии с которыми осуществляется деятельность законодателя и правоприменителя по реализации охранительных налоговых правоотношений.
Принципы налоговой ответственности физических и юридических ли можно рассматривать в широком и узком аспектах. Широкое понимание принципов налоговой ответственности означает совокупность всех правовых принципов налоговой ответственности. Узкое понимание принципов налоговой ответственности означает их понимание в качестве идей, непосредственно закрепленных в налоговом законодательстве. Основные начала налоговой ответственности, имеющие нормативное закрепление, называются нормы - принципы.
Налоговая ответственность основывается на целостной системе принципов, включающих общесоциальные принципы, свойственные всем видам ответственности, общеправовые, принципы финансового права, принципы налогового права и собственно принципы налоговой ответственности как правового института.
Непосредственное влияние на исходные начала налоговой ответственности оказывают общеправовые принципы юридической ответственности, к числу которых относятся: справедливость, законность, неотвратимость, индивидуализация наказания, ответственность за вину.
Нормы-принципы налоговой ответственности закреплены в НК РФ (ст.108) и названы общими условиями привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. К их числу относятся следующие:
Законность, означающая недопустимость привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены НК РФ. Принцип законности в налоговом праве представляет собой преломление и детализацию его общеправового значения, основанного на международных нормах и положениях Конституции РФ. Законность привлечения к ответственности установлена Международным пактом о гражданских и политических правах. [11], а так же Конвенцией Совета Европы "О защите прав человека и основных свобод". [12]
Основным элементом принципа законности является положение, согласно которому деяние признается налоговым правонарушением только в случае объявления его таковым налоговым законодательством до момента совершения. Названное положение означает следующее:
Во-первых, согласно НК РФ (ст.106) налоговым правонарушением считается только такое деяние, признаки которого предусмотрены НК РФ. Закрепление признаков налогового правонарушения только в НК РФ. исключает применение законодательства о налогах и сборах по аналогии. т.е. применение похожего налогового закона относительно ситуаций прямо им не предусмотренных.
Во - вторых, верховенство НК РФ, являющегося единственным источником, устанавливающим налоговую ответственность. Следовательно, какое - либо деяние может быть признано нарушением налогового законодательства со всеми вытекающими неблагоприятными последствиями только Федеральным Собранием РФ и только в форме федерального закона. Данный аспект принципа законности закреплен (подп.6 п.2ст.1) НК РФ, согласно которому ответственность за совершение налоговых правонарушений устанавливается НК РФ.
В-третьих, противоправность и наказуемость деяния определяется налоговым законом, действовавшим во время совершения этого деяния. Акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие или отягчающие ответственность за налоговые правонарушения, обратной силы не имеют.
В состав принципа законности привлечения к налоговой ответственности так же входит и (п.3 ст.108) НК РФ, устанавливающий, что предусмотренная НК РФ ответственность за деяние, совершенное физическим лицом, наступает если это деяние не содержит признаков состава преступления, предусмотренного уголовным законодательством Российской Федерации. Вместе с тем данное положение имеет самостоятельное значение и может рассматриваться в составе принципа соотношения налоговой ответственности с другими видами ответственности.
Соотношение налоговой ответственности физических и юридических лиц с другими видами ответственности.
Ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах не существует изолированно только в рамках налогового права - в зависимости от тяжести совершенного деяния или субъектного состава возможно применение норм иных отраслей права в целях охраны имущественных интересов государства. Учитывая названные обстоятельства, (п.3 и 4 с.108) НК РФ определяет соотношение налоговой ответственности с ответственностью, предусмотренной уголовным и административным законодательством.
Привлечение юридического лица к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законами Российской Федерации.
Разграничение налоговой санкции налоговой обязанности, которая возлагается на физических и юридических лиц.
Согласно (п.5 ст.108) НК РФ уплата налоговой санкции не освобождает от исполнения налоговой обязанности, поскольку они представляют собой два самостоятельных элемента правового статуса налогоплательщика и налогового агента.
Следовательно, уплата налоговой санкции не поглощает собой уплату налога и пени. Взыскание с налогоплательщика или налогового агента мер налоговой ответственности не прекращает их обязанностей по перечислению в бюджетную систему причитающихся налогов и соответствующих пеней.
Презумпция невиновности.
Данный принцип является налогового - правовой конкретизацией Конституции РФ[13] и означает, что лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральном законе порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда. [14] Для российского налогового права презумпция невиновности является новым принципом, в то время как другие отрасли права давно активно ее применяют (например, уголовный процесс).
Факт совершения налогового правонарушения конкретным физическим или юридическим лицом может быть констатирован только судом. Вынесение налоговым органом решения о привлечении к налоговой ответственности не является неопровержимым доказательством, однако не ограничивает данное лицо добровольно уплатить сумму штрафа. Вместе с тем добровольное исполнение лицом решения налогового органа о применении санкции не означает признания лица тем самым виновным в совершении налогового правонарушения, поскольку его вина не была предметом судебного разбирательства.
Установленный в результате процессуальной деятельности факт признания физического или юридического лица виновным служит одним из обязательных условий для государственного принуждения правонарушителя. Суд признает налогоплательщика или иное фискально - обязанное лицо правонарушителем в силу совершения им налогового деликта. Правонарушитель становиться виновным именно с момента совершения им нарушения налогового законодательства, а не в момент оглашения судебного решения. В налоговых охранительных правоотношениях вопрос о виновности решается уже на стадии рассмотрения дела налоговым органом, поскольку на этой стадии устанавливаются элементы и признаки состава конкретного налогового деликта, в том числе и вина определенного субъекта. Вместе с тем добровольная уплата налоговой санкции на основании решения налогового органа не порождает правовых последствий, наступающих только при государственном принуждении в форме решения суда.
Гарантией применения мер государственного принуждения в строгом соответствии с законом выступает положение (п.6 ст.108) НК РФ, согласно которому лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагаются на налоговые органы. При этом налоговые органы законодательно ограничены в перечне и способах собирания доказательств, которые могут опровергать презумпцию невиновности. К таким документам относятся акт налоговой проверки, показания свидетелей, результаты осмотра, результаты выемки и экспертизы, заключения специалиста.
Отсутствие у лица, привлекаемого к налоговой ответственности обязанности по доказыванию собственной невиновности, не означает лишения его права на защиту. Наличие в налоговом процессе презумпции невиновности обязывает налоговые органы в ходе судебного разбирательства доказывать не только достоверность собственных выводов, но и необоснованность возражений привлекаемого лица.
Однако презумпция невиновности в части отсутствия у привлекаемого лица обязанности по доказыванию собственной непричастности к налоговому правонарушению имеет некоторые ограничения. Так на основании (ст.23) НК РФ налогоплательщик обязан предоставлять налоговым органам необходимые финансово-хозяйственные документы, которые впоследствии могут послужить основанием для привлечения к ответственности. Составным элементом принципа презумпции невиновности является закрепленная (ст.3) НК РФ презумпция правоты налогоплательщика презумпция правоты означает, что неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица. Какие - либо обстоятельства совершения налогового правонарушения считаются неустранимыми сомнениями в тех случаях, когда собранные доказательства не позволяют сделать однозначный категоричный вывод, о виновности лица и при этом допускаемые НК РФ средства и способы собирания доказательств исчерпаны.