4. Во время аудита придерживаются заранее составленного графика.
5. Аудитор имеет бухгалтерское образование и несколько лет опыта работы в аудите.
6. По суждению аудитора финансовая отчетность соответствует всем международным стандартам бухгалтерского учета.
7. Аудитор объективен и непредвзят при проведении аудита.
8. Клиент использовал в этом же году те же принципы бухгалтерского учета, как и в прошлом году.
9. Аудит дал все доказательства, необходимые для составления заключения о финансовой отчетности клиента.
10. Примечания к финансовой отчетности клиента содержат все существенные данные.
11. Аудитор составляет заключение по финансовой отчетности.
3.4 Ошибки и мошенничество, оценка их существенности
Ошибки, пропуски и другие отклонения в документах (первичных документах, учетных регистрах, отчетах), отклонения от правильного ведения учета могут быть обнаружены службами внутреннего контроля (аудита) и внешним аудитом.
Искажения в финансовой отчетности возникают в результате мошенничества или ошибки. Общая классификация искажений в учете представлена на рисунке 2.
Согласно МСА-240 «Мошенничество и ошибки» мошенничество -это преднамеренное действие одного или нескольких лиц среди руководящего состава, сотрудников или третьих сторон, которое приводит к неправильному представлению финансовой отчетности. В то время как ошибка - есть непреднамеренное искажение в финансовой отчетности. Ошибки возникают вследствие недосмотра, рассеянности, забывчивости, невнимательности работников бухгалтерии. Причина ошибок – неправильное понимание (непонимание) бухгалтером каких-либо правил учета, налогообложения, составления отчетности.
Остановимся подробнее на некоторых искажениях финансовой отчетности.
Отсутствие обязательных реквизитов документов. К обязательным реквизитам относятся наименование документа, дата его составления, наименование организации, содержание хозяйственной операции, ее измерители в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за ее совершение и правильность оформления, личные подписи указанных лиц. Большинство первичных документов имеют унифицированную форму, которая помещена в журналах унифицированных форм первичной учетной документации. Если формы не предусмотрены по каким – либо операциям, то они должны быть утверждены учетной политикой организации. Отсутствие обязательных реквизитов делает первичный документ недействительным. Например, выдача денег из кассы по неправильно оформленному расходному кассовому ордеру считается недостачей, которая должна быть покрыта из личных средств кассира как материально ответственного лица.
Отсутствие юридической доказательности первичной информации.
Первичный документ должен сопровождаться другими документами, служащими его обоснованием. К примеру, выдача ссуды работнику организации оформляется расходным кассовым ордером (первичный документ) к которому должно быть приложено соответствующим образом оформленное и подписанное заявление. Если по платежному поручению организация перечислила деньги другой организации, то должен существовать договор между организациями и (или) счет - фактура с описанием оказываемых услуг.
Случайные ошибки в разноске операции по счетам. При ручном ведении бухгалтерского учета бухгалтер может ошибиться, записав операцию по дебету одного счета, забыв записать ее по кредиту другого счета или исказив эту сумму. Однако ручной способ ведения учета в настоящее время редкость, поэтому данные ошибки могут иметь место при автоматизированном ведении бухгалтерского учета. Обычно бухгалтерскими программами предусматриваются стандартные проводки или может быть настроена функция блокировки ошибочной (незавершенной) проводки. Тем не менее обратной стороной автоматизации учета может быть появление ошибок по причине так называемых программных сбоев или отсутствие своевременной корректировки в соответствии с изменениями в бухгалтерском учете, тогда вероятны появления подобных ошибок.
Случайные пропуски операций. Данная ошибка наиболее распространена при ведении учета на персональных компьютерах недостаточно квалифицированными бухгалтерами. Чаще всего встречаются случаи, когда, отразив перечисление денег с расчетного счета согласно платежному поручению, бухгалтер забывает их начислить. Обнаружить такую ошибку аудитор может, вызвав в компьютере оборотную ведомость по отдельным счетам расчетов.
Действия аудитора изначально не должны быть специально направлены на поиск факторов, указывающих на наличие искажений. Аудитор также не может судить о преднамеренности искажений (мошенничества). Конечная цель аудитора при выявлении ошибок - оценить их влияние на достоверность финансовой отчетности во всех существенных отношениях.
Аудитор должен отметить наличие ошибок в своих рабочих документах, в письменной информации аудитора руководству проверяемой организации по результатам проведения аудита и поставить об этом в известность руководителей, работников бухгалтерии и других должностных лиц.
При обнаружении искажений аудитор должен потребовать исправления ошибки.
Если выявилось большее количество искажений, чем предполагал аудитор перед началом проверки на этапе предварительного планирования и построения общего плана аудита, то следует уточнить объем и характер применяемых аудиторских процедур. Это необходимо для снижения аудиторского риска.
Если выявленные аудитором искажения исправлены, об этом делается пометка в рабочих документах, если нет - указывается, по какой причине и какие это имеет последствия. Аудитор может прекратить оказание услуг в случае, если руководство организации не принимает меры по устранению выявленных фактов мошенничества и ошибок. Также аудитор должен прекратить оказание услуг, если имеются факты о причастности высшего руководства организации в мошенничестве, что может повлиять на достоверность представлений руководства проверяемой организации.
Ответственность за предотвращение и выявление фактов мошенничества и ошибок лежит на руководстве организации. Аудитор не несет ответственность за предотвращение фактов мошенничества и ошибок. Аудитору следует учитывать, что вывод о преднамеренных действиях (или бездействии) персонала организации, ведущих к искажению финансовой отчетности, может быть сделан только уполномоченным на то органом.
Аудиторская фирма несет ответственность за несоблюдение конфиденциальности коммерческой информации проверяемой организации, выразившееся в разглашении сведений о выявленных искажениях финансовой отчетности третьим лицам (за исключением прямо предусмотренных действующим законодательством).
Оценка существенности искажений
Следует знать, что как преднамеренное, так и непреднамеренное искажение финансовой отчетности может быть у проверяемой организации существенным (влияющим на достоверность финансовой отчетности) или несущественным.
Аудиторские организации в ходе проведения проверок не должны устанавливать достоверность отчетности с абсолютной точностью, но обязаны установить ее достоверность во всех существенных отношениях.
Достоверность финансовой отчетности во всех существенных аспектах - это такая степень точности показателей отчетности, при которой пользователь этой отчетности оказывается в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать обоснованные экономические решения.
Существенность финансовой информации - это качественная мера и свойство информации, которые делают ее способной влиять на экономические решения пользователя.
Аудитор обязан принимать во внимание две стороны существенности в аудите: качественную и количественную. Качественная сторона существенности - это профессиональное суждение аудитора о характере отмеченных в ходе проверки отклонений порядка совершенных организацией операций от требований нормативных актов, действующих в РК. Количественная сторона существенности - это оценка превышения по отдельности и в сумме обнаруженных отклонений от величины намеченного критерия - уровня существенности.
Таким образом, уровень существенности - это количественная мера и предельное значение искажения отчетности, начиная с которой пользователь этой отчетности с большей степенью вероятности не сможет на ее основе сделать правильные выводы и принимать обоснованные экономические решения.
В международной аудиторской практике считается, что ошибка, ведущая к отклонению в статье баланса в пределах 5 - 10%, не является существенной. Однако не существует нормативно закрепленного количественного требования о существенности искажений ни в международной практике, ни в Казахстане.
Согласно принятой практике каждая аудиторская организация или аудитор устанавливает уровень существенности для каждого клиента исходя из собственного опыта и профессионального суждения. Рекомендуется, чтобы соответствующая методика оценки уровня существенности была зафиксирована во внутрифирменных стандартах.
Примерная методика определения уровня существенности может состоять из двух этапов: 1) выбора базовых показателей финансовой отчетности, для которых будет установлен уровень существенности; 2) установление уровня существенности для каждого из выбранных базовых показателей.
На первом этапе аудитор должен выбрать наиболее важные показатели, характеризующие достоверность отчетности организации. Выбор базовых показателей зависит от масштаба бизнеса и отраслевой принадлежности предприятий.
На втором этапе аудиторская организация устанавливает допустимую долю (%) отклонений для базовых показателей. Для этого аудитору необходимо проанализировать следующие факторы, оказывающие влияние на уровень существенности, и дать им оценку: