У договорі визначено такі розділи [2]:
предмет і термін перевірки;
обсяг аудиторських послуг;
розмір і умови оплати;
відповідальність сторін.
Після укладення договору розпочато роботи першого рівня планування. Попередньо аудитор оцінив можливості проведення робіт і визначені замовником терміни з врахуванням професійного рівня свого персоналу, його зайнятості у інших перевірках. Також під час укладання договору вирішено необхідність залучення експертів з окремих питань чи помічників аудитора [31, с.147].
Договір на проведення аудиту основний документ, який засвідчує факт досягнення домовленості між замовником та виконавцем про проведення аудиторської перевірки, він документально стверджував, що сторони дійшли згоди з усіх моментів, обумовлених у договорі.
Отже після того як аудитор надіслав на ДП “Кривбасшахтозакриття" листа-зобов’язання, між сторонами був укладений договір на проведення аудиторської перевірки (див. дод.5), в якому були ті пункти з якими сторони цілком згодні.
Щоб повніше визначити характер, обсяг і зміст аудиторських процедур на етапі планування аудиту, аудитор дав оцінку системі бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю у клієнта. В процесі такої оцінки не встановив ймовірність наявності помилок в бухгалтерському обліку, які впливають на достовірність фінансової інформації.
Основною метою внутрішнього контролю є об’єктивне вивчення фактичного стану ДП “Кривбасшахтозакриття", виявлення та попередження тих факторів і умов, які негативно впливають на виконання прийнятих рішень і досягнення поставленої мети, та доведення цієї інформації до органу управління. Внутрішній контроль за діяльністю цехів, бригад, ділянок та інших внутрішньогосподарських формувань проводиться на даному підприємстві їх керівниками і спеціалістами при виконанні ними своїх функціональних обов’язків, а також штатними контролерами [31, с.165].
Суб’єктами внутрішнього контролю на ДП “Кривбасшахтозакриття”є:
управлінський персонал;
обліковий персонал на чолі з головним бухгалтером, якому належать функції контролю на всіх етапах відображення господарських процесів;
спеціальні внутрішні контролюючі служби, які створюються з метою проведення того чи іншого контролю:
інвентаризаційні комісії;
комісії з розслідування незвичайних подій.
Посадові особи здійснюють контрольні функції при виконанні своїх функціональних обов’язків. Нормативно вони зафіксовані в посадових інструкціях. Наприклад, обліковий персонал при виконанні своїх професійних обов’язків виконує відповідні контрольні функції, які забезпечують надання користувачам фінансової звітності для відповідних рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства.
Слід відзначити, що система бухгалтерського обліку економічного суб’єкта вважався ефективним, та в ході фіксації господарських операцій виконувалися наступні вимоги:
1) операції в обліку правильно відображають період їх здійснення;
2) операції в обліку зафіксовані в правильних сумах;
3) операції правильно і у відповідності з діючими нормативними положеннями і обліковою політикою відображені на рахунках бухгалтерського обліку;
4) зафіксовані всі деталі операцій, які мають суттєве значення для обліку і звітності;
5) обмежена можливість виникнення зловживань.
Аудитором оцінено систему внутрішнього контролю клієнта в наступні три етапи:
загальне ознайомлення з системою внутрішнього контролю;
первинна оцінка системи внутрішнього контролю;
підтвердження достовірності оцінки системи внутрішнього контролю.
На стадії загального ознайомлення з системою внутрішнього контролю аудитором отримано загальне уявлення про специфіку і масштаб діяльності клієнта, систему його бухгалтерського обліку. За підсумками первинного ознайомлення аудитор прийняв рішення про те, що доцільно йому в своїй роботі спиратись на систему внутрішнього контролю клієнта [31, с. 195].
Аудитор, прийняв за підсумками процедури первинної оцінки рішення про довіру системі внутрішнього контролю, в ході аудиторської перевірки здійснював процедури підтвердження достовірності цієї оцінки, які розробив самостійно.
Всі етапи оцінки системи внутрішнього контролю належним чином документувались із зазначенням аргументів, якими керувався аудитор, даючи відповідну оцінку надійності всієї системи чи окремим засобам контролю або приймаючи рішення, яке вплине на планування аудиторських послуг.
Слід відзначити, що на “Кривбасшахтозакриття" відносно ефективна система внутрішнього контролю (додаток 6), так як підприємство має досить не складну організаційну структуру, крім того, належним чином розподілені функції керування й відповідальності, у більшості з переглянутих документів виправлень виявлено не було, всі необхідні підписи на документах присутні тощо.
Суттєвість - це суперечність у показниках первинних документів, аналітичному обліку і звітності, що перевищують еквівалент 10$ США у національній валюті України на день складання певних документів, а також розходження, які впливають на зміну показників первинних документів, аналітичного обліку, статей річного балансу та річної звітності і тягнуть за собою їх зменшення чи збільшення [32, с.156].
Якщо фактична помилка, розрахована у результаті тестування, більша за мінімальну межу та менша за максимальну межу, аудитор необхідно розширює інформаційну базу тестування з метою збільшення допоміжних фактів про ступінь достовірності даних.
Якщо загальна сума фактичної помилки перевищує максимальну межу попередньої, то достовірність та об'єктивність зовнішньої звітності клієнта ставиться аудитором під сумнів [32 с.158].
Серед кількісних підходів до оцінки суттєвості найбільш поширено використовуються відносні показники.
Це означає, що помилки до 5% аудитор не бере до уваги; більше 10% вважаються суттєвими і аудитор вимагає внесення виправлень до фінансової звітності.
Якщо помилки знаходяться в інтервалі від 5 - 10%, то рішення щодо їх суттєвості приймає аудитор [14, с.33].
Проведемо розрахунок рівня суттєвості аудиту розрахунків з персоналом на ДП “Кривбасшахтозакриття" (табл.3.2).
Таблиця.3.2
Розрахунок рівня суттєвості аудиту розрахунків з персоналом на ДП "Кривбасшахтозакриття"
| Назва статті | Сума статті, тис. грн. | Попередньо розрахована межа суттєвості | |||
| Мінімальна межа | Максимальна межа | ||||
| % | сума | % | Сума | ||
| Інша поточна дебіторська заборгованість | 280 | 2 | 5,6 | 4 | 11,2 |
| Забезпечення виплат персоналу | 0 | 1 | 0 | 2 | 0 |
| Поточні зобов’язання за розрахунками з оплати праці, страхування та бюджетом | 2570 | 3 | 77,1 | 5 | 128,5 |
Таким чином, рівень суттєвості аудиту іншої поточної заборгованості знаходиться у межах 2-4% (або 5,6 - 11,2 тис. грн.); забезпечення виплат персоналу - у межах 1-2% (або 0 - 0 тис. грн.); це свідчить про те, що підприємство виплати персоналу не здійснювало, поточні зобов’язання за розрахунками з оплати праці, страхування та з бюджетом - у межах 3-5% або (77,1 - 128,5 тис. грн.).
Згідно з міжнародним стандартом аудиту 400 "Оцінка ризиків та внутрішній контроль" [15, с.25] визначаються методичні рекомендації щодо оцінки властивого ризику і ризику невідповідності внутрішнього контролю, їх вплив на незалежні процедури наявності та руху готової продукції. Аудиторський ризик поділяється на три різновиди: властивий ризик, ризик контролю та ризик не виявлення. У свою чергу, властивий ризик (IR) - це ризик викривлення залишку на рахунку (або класу операцій), який може бути суттєвим, окремо або разом з викривленням залишків на інших рахунках (або класів операцій), якщо припустити відсутність відповідних заходів внутрішнього контролю
Ризик контролю (KR) - це ризик того, що викривленню залишку на рахунку (або класу операцій), які могли б виникнути і які могли б бути суттєвими, окремо або разом із викривленнями залишків на інших рахунках (або класів операцій), не можна буде своєчасно запобігти (або виявити та виправити його) за допомогою систем бухгалтерського обліку та внутрішнього контролю.
Ризик не виявлення (DR) - це ризик того, що аудиторські процедури по суті не виявлять викривлення залишку на рахунку (або класу операцій), які можуть бути суттєвими, окремо або разом з викривленнями залишків на інших рахунках (або класів операцій) [32, с. 203].
У міжнародному стандарті 320 "Суттєвість в аудиті" [14] відзначено, що у процесі проведення аудиту аудитор оцінює суттєвість у взаємозв’язку з ризиком.
Цей ризик аудитор встановлює для себе сам. Він тісно пов'язаний з ризиком системи обліку і внутрішнього контролю. Чим вище ризик обліку і контролю, тим менший ризик виявлення помилок. Це означає, що аудитор повинен запланувати і виконати значний обсяг незалежних процедур. Якщо ризик контролю і власний ризик не залежать від аудитора, і він не може на нього вплинути, то ризик виявлення помилок є результатом аудиторської перевірки якості роботи аудитора. За цей ризик аудитор несе повну відповідальність, тому він повинен зробити все необхідне, щоб звести ризик "виявлення" помилок до мінімуму [32, с. 207]. Ймовірність того, що висновок про відсутність помилки в кожній із статей звітності буде правильним, залежить від трьох факторів [9]: бухгалтерського обліку підприємства; надійності систем контролю; аудиторських процедур.
Єдиної методики визначення величини аудиторського ризику не існує. Кожною фірмою чи аудитором проводяться самостійно розрахунки ризиків.