Поскольку полис предусматривает страхование жизни и здоровья сотрудника, удерживать НДФЛ с его стоимости не нужно (п. 3 ст. 213 НК РФ). Начислять ЕСН также не придется (подп. 7 п. 1 ст. 238 НК РФ).
Если командировка подразумевает переговоры с партнерами, обед в ресторане можно провести как представительские расходы. В пределах 4 процентов от фонда оплаты труда подобные расходы уменьшают налогооблагаемую прибыль (п. 2 ст. 264 НК РФ).
ФНС разработала методические указания для внутреннего пользования по проверке НДФЛ (письмо от 11 мая 2007 г. № ГИ-14-04/ 187дсп). При ревизии подотчетных суточных налоговая рекомендует включать в доход сотрудников суммы, выдаваемые сверх норм. А что считать нормой? При этом бухгалтерам следует учитывать постановления ВАС РФ от 26 января 2007 г. № 16141/04, Президиума ВАС РФ от 26 апреля 2007 г. № 14324/04. Согласно им, предприятия могут устанавливать нормы суточных внутренними документами.
В то же время в пункте 11 Порядка ведения кассовых операций в РФ, утвержденного решением Совета Директоров ЦБ РФ 22 сентября 1993 г. № 40, указано другое правило. Сотрудники, получившие деньги под отчет, обязаны не позднее трех рабочих дней по истечении срока, на который они выданы, или со дня возвращения из командировки предъявить в бухгалтерию отчет об израсходованных суммах и рассчитаться.
Таким образом, в распоряжении у подотчетного лица есть как минимум три дня. Требование инспекторов рассчитаться по подотчетным суммам день в день сложно назвать правомерным.
В другом письме налоговая служба уделила внимание проверкам фактов передачи подотчетных сумм третьим лицам. Также инспекторы рассмотрели вопрос выдачи наличных денежных средств подотчетникам, которые полностью не отчитались по ранее полученным суммам (письмо УФНС по г. Москве от 5 апреля 2007 г. № 21-08/22742). Запрет на совершение таких действий установлен пунктом 11 Порядка ведения кассовых операций.
Передача выданных под отчет сумм другому лицу не приводит к возникновению объектов налогообложения по ЕСН или НДФЛ при условии, что по этим суммам отчитается само подотчетное лицо (постановление ФАС Поволжского округа от 5 октября 2006 г. по делу № А55-1517/04-29). Административной же ответственности за такое нарушение нет.
Не секрет, что под видом подотчета может быть предоставлен заем. Кроме того, часто фирмы маскируют превышение остатка денежной наличности в кассе, выдавая деньги под отчет. Этим они избегают нарушения пунктов 6, 7 Порядка ведения кассовых операций. Причем доказать, что подотчет выдан именно с таким умыслом, практически невозможно. Однако с учетом последних тенденций в судебной практике доказательства проверяющим могут и не понадобиться. Разобраться в ситуации им поможет понятие "недобросовестность".
На сегодняшний день законодательного определения недобросовестности нет. В то же время судебные и налоговые структуры все активнее пользуются этим понятием при проведении проверок. Ежегодный рост числа арбитражных дел по этому вопросу составляет в среднем 50 процентов. Также есть письма, в которых изложены возможные признаки недобросовестности (письмо ВАС РФ от 11 ноября 2006 г. № С5-7/уз-1355, УФНС по г. Москве от 4 марта 2007 г. № 09-15/13517).
Использование подотчета для сокрытия займа или для соблюдения кассовой дисциплины явно носит признаки недобросовестности, но в то же время внешне рамки закона соблюдены. Поэтому если подобные операции не носят регулярного характера, то скорее всего проблем у фирмы не возникнет. Но если инспектору покажется, что такой подотчет выдается слишком часто, то организация может быть признана недобросовестным плательщиком (например, постановление Президиума ВАС РФ от 7 июня 2007 г. № 924/05).
По-прежнему одним из популярнейших нарушений, выявляемых инспекторами при проверках подотчетных сумм, является отсутствие платежных документов. И, несмотря на то что товарно-материальные ценности уже лежат на складе, суммы, израсходованные на их приобретение, включаются в доход работников.
Вместе с тем судебная практика по данной теме говорит следующее. Если по приобретенным ТМЦ отсутствует документ, подтверждающий оплату, но факт их оприходования фирмой доказан, то полученные работником под отчет суммы не включаются в его доход (постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 7 июня 2007 г. по делу № Ф08-2438/2007-989А, Уральского округа от 6 июня 2007 г. по делу № Ф09-2366/05-С2).
В соответствии со ст.137 ТК РФ для погашения неизрасходованного и своевременно невозвращенного аванса, выданного в связи со служебной командировкой, из заработной платы работника могут быть произведены удержания. Для этого работодатель вправе принять решение об удержании из заработной платы работника не позднее одного месяца со дня окончания срока, установленного для возвращения аванса задолженности или неправильно исчисленных выплат при условии, что работник не оспаривает оснований размеров удержания. Указанное решение должно быть оформлено соответствующим организационно-распорядительным документом. При отсутствии такого организационно-распорядительного документа удержания из заработной платы могут быть произведены в только судебном порядке. Судебный порядок удержания из заработной платы работника своевременно невозвращенного аванса, выданного в связи со служебной командировкой, может применяться и в случае отказа работника добровольно удовлетворить требования администрации. При этом, в случае возбуждения уголовных дел о хищении и недостачах руководитель организации должен предъявить иск о возмещении виновным причиненного ущерба. Присужденные в этом случае суммы взыскиваются с виновных лиц на основании исполнительных листов, выдаваемых согласно приговору или решению суда.
Согласно ст.138 ТК РФ общий размер удержаний при каждой выплате не может превышать 20%.
1.2 Нормативно-правовая база расчетов с подотчетными лицами
Служебные командировки являются объектом трудового законодательства, которое регулирует правоотношения с работниками, заключившими с организацией трудовой договор в соответствии с критериями, установленными в разделе III ТК РФ. Работник, принятый на штатную должность в организацию и находящийся в административном подчинении у ее руководителя, может быть направлен в командировку для выполнения служебного задания. В трудовой договор с работником целесообразно включать условие о его периодическом направлении в краткосрочные и долгосрочные служебные командировки.
Трудовой Кодекс Российской Федерации не запрещает также направлять в служебные командировки совместителей, командировать которых можно на общих основаниях, руководствуясь положениями ТК РФ. Согласно ст. 167 ТК РФ за совместителем, направленным в служебную командировку, как и за любым другим работником организации должны сохраняться место работы (должность) и средний заработок в организации, которая его командировала.
Поскольку совместитель является работником организации, он может быть направлен в командировку так же, как и любой другой работник. При этом порядок компенсации расходов, понесенных в связи с командировкой (оплата целевых расходов по проезду и проживанию в месте командировки), а также выплата суточных производятся в общеустановленном порядке.
Если работник направлен в командировку по совмещаемой работе, то средний заработок за отсутствующие дни (ст.167 ТК РФ) сохраняется за ним только на работе по совместительству. При этом на основном месте работы работнику оформляется отпуск без сохранения заработной платы.
При направлении совместителя в служебную командировку и по основной, и по совмещаемой работе средний заработок должен сохраняться по обеим должностям, а расходы по оплате командировки распределяются по соглашению между командирующими организациями.
При внутреннем штатном совместительстве направление совместителя производится одним и тем же работодателем, поэтому в обязательном порядке средний заработок должен сохраняться по всем занимаемым должностям. При внешнем штатном совместительстве вопрос сохранения среднего заработка должен зависеть от того, по какой должности работник направлен в командировку. Если совместитель направляется в служебную командировку только по одной должности (например, основной), то выплата среднего заработка может быть произведена только по этой должности (см. п.9 Инструкции № 62) и в другой организации совместитель должен взять отпуск без сохранения заработной платы.
Во всех случаях совмещение командировочных расходов (в том числе суточных) должно быть произведено в одинарном размере.
На основании п.1 ст.236 главы 24 НК РФ единым социальным налогом (ЕСН) облагаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками, в частности, в пользу физических лиц по гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям).
Согласно подп.2 п.1 ст.238 НК РФ не подлежат обложению ЕСН все виды компенсационных выплат, установленных законодательством Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления (в пределах норм, установленных законодательством Российской Федерации), в том числе компенсационные выплаты, связанные с командировочными расходами.
Порядок и условия командирования работников, а также нормы возмещения командировочных расходов установлены ст.166-168 ТК РФ, Инструкцией № 62, Постановлением Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. № 93, приказом Минфина России от 6 июля 2001 г. № 49н, письмом Минфина России от 12 мая 1992 г. № 30. Указанными законодательными и нормативными документами предусмотрена возможность служебных командировок за счет организации-работодателя только при наличии трудовых договоров между организацией и физическим лицом, регламентируемых ТК РФ.